复杂是由简单的不断叠加形成的
最近陆陆续续写了不少新收入准则的文章：
比如怎样分摊交易价格（五步法第四步！）；
又比如怎样处理合同折扣（CPA会计为什么这么难学？）；
再比如怎样处理合同变更（拥抱变化）
这些单拎出来看，都不算难理解，然而当这些看似简单的东西叠加在一起，就变难了。
复杂就是由简单的不断叠加形成的。
今天要说的复杂处理是，当交易价格的后续变动遇上合同变更，我们该何去何从？
交易价格的后续变动的处理与合同折扣并无差别：
如果有证据表明交易价格的后续变动只跟部分商品相关，那就分摊到相关的部分商品中，否则还是按照所有商品的单独售价占比来分摊。
合同变更有三种情况：
1.商品可明确区分，且新增变更的合同条款能反映新增商品的单独售价；
2.商品可明确区分，且新增变更的合同条款不能反映新增商品的单独售价；
3.商品不可明确区分
当两者相遇，会发生什么奇妙的反应呢？
准则原文并不容易理解，我们还是直接看准则应用指南中的经典例题，从经典题目出发去理解准则。
20x8年9月1日，甲公司与乙公司签订合同，向其销售A产品和B产品。A产品和B产品均为可明确区分商品，其单独售价相同，且均属于在某一时点履行的履约义务。合同约定，A产品和B产品分别于20x8年11月1日和20x9年3月31日交付给乙公司。合同约定的对价包括1000元的固定对价和估计金额为200元的可变对价。假定甲公司将200元的可变对价计入交易价格，满足本节有关将可变对价金额计入交易价格的限制条件。因此，该合同的交易价格为1200元。假定上述价格均不包含增值税。
截止到这里题干还是比较简单清晰的，无非是甲公司卖给乙公司两件售价相同产品，总交易对价为1200元，1000元固定对价+200元可变对价。
两件产品售价虽然相同，但交付时间并不相同，那就在每个产品分别交付的时候确认收入即可。
简单明了。
20x8年11月1日，交付A产品，确认600元收入；
20X9年3月31日，交付B产品，再确认600元收入。
然而，世界的复杂总是超乎我们的想象。
转折点来了。
20x8年12月1日，双方对合同范围进行了变更，乙公司向甲公司额外采购C产品，合同价格增加300元，C产品与A、B两种产品可明确区分，但该增加的价格不反映C产品的单独售价。C产品的单独售价与A产品和B产品相同。C产品将于20x9年6月30日交付给乙公司。
看到这里，相信各位老铁还能接受。
就是个合同变更嘛。
而且属于第二种情形的合同变更（商品可明确区分，且新增变更的合同条款不能反映新增商品的单独售价）。
将B和C的交易当做一个新合同，并为一体处理就行了。
也就是B和C合计的交易价格变为900元（600+300=900），而且因为C产品的单独售价和B产品相同，所以B和C的交易价格均为450元。
到这里，并没有结束，高潮来了。
20x8年12月31日，企业预计有权收取的可变对价的估计金额由200元变更为240元，该金额符合计入交易价格的条件。因比，合同的交易价格增加了40元，且甲公司认为该增加额与合同变更前已承诺的可变对价相关。
你说说，合同变更就变更吧，可变对价又来掺一脚，这不是为难我们广大CPA考生吗？
这句话什么意思呢？
就是说之前估计的可变对价因为各种不可描述的原因不太准确，现在要更新一下，从200元更新成240元，而且这40元只和A产品和B产品相关。
现在就要我们来看看这多出来的40元如何分摊。
有老铁说了，这个简单，这40元既然只和A产品和B产品相关，而且A产品和B产品的单独售价还相同，那就各分20元。
这么说的老铁怕是已经忘了，在可变对价估计变化（20X8年12月31日）之前，刚刚进行了合同变更（20X8年12月1日），B和C已经“喜结连理”了。
那怎么办？
既然B和C已经不分彼此了，那这本该归属于B的20元就由B和C共同分摊，各自分摊10元。
也就是说，B和C的交易价格分别提升10元，变为460元，在交付时确认收入即可。
说到这里，我们再回过头看看准则原文的规定：
合同变更之后发生可变对价后续变动的，企业应当区分下列三种情形分别进行会计处理：
（1） 合同变更属于合同变更第（1）规定情形的，企业应当判断可变对价后续变动与哪一项合同相关，并按照分摊可变对价的相关规定进行会计处理。
（2） 合同变更属于合同变更第（2）规定情形，且可变对价后续变动与合同变更前已承诺可变对价相关的，企业应当首先将该可变对价后续变动额以原合同开始日确定的单独售价为基础进行分摊，然后再将分摊至合同变更日尚未履行履约义务的该可变对价后续变动额以新合同开始日确定的基础进行二次分摊
（3） 合同变更之后发生除上述第（1）和（2）种情形以外的可变对价后续变动的，企业应当将该可变对价后续变动额分摊至合同变更日尚未履行（或部分未履行）的履约义务。
这里面最复杂就是（2），看完例题后，再看准则原文，是不是清晰多了？
其实我想说的不仅仅是这个知识点，更是一个学习方法。
当看准则原文实在无法理解时，就不必死磕了，直接看经典例题，先抛开准则，自己思考该如何处理，然后再对比答案和准则反复理解。
在学习复杂知识点时，先大胆假设后求证的方法相信对各位老铁有用。
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