2024年8月23日，证监会发布了《上市公司2023年年度财务报告会计监管报告》（以下简称“会计监管报告”），自2009年起，证监会连续14年组织专门力量对上市公司年报进行审阅并发布会计监管报告。截至2024年4月30日，A股市场共有5,354家上市公司披露了2023年年度财务报告，其中主板3,195家、创业板1,340家、科创板571家、北交所248家，实现盈利的4,228家、发生亏损的1,126家。证监会组织专门力量抽样审阅了上市公司2023年年度财务报告，在此基础上形成了《上市公司2023年年度财务报告会计监管报告》。总体而言，上市公司能够较好地执行企业会计准则和财务信息披露规则，但仍有部分上市公司在收入、长期股权投资与企业合并、金融工具、资产减值、所得税、非经常性损益等方面，存在会计处理或财务信息披露错误。我们对近几年证监会上市公司年报会计监管报告涉及的相关问题进行了对比提示，并重点分析了2023年报中的相关问题。注：其他确认和计量问题主要包括递延所得税资产、权益性交易、投资性房地产、政府补助、存货等相关问题。回顾证监会发布的上市公司2009年报至2023年报会计监管报告内容，部分上市公司对准则理解和执行不到位的问题涉及领域比较集中，其中，长期股权投资、企业合并及合并报表相关问题涉及最多，其次是金融工具和收入准则相关等问题，2009年报至2023年报相关问题涉及数量汇总如下（按照集中度排序）：(一)收入相关问题A+H上市公司于2018年开始执行新收入准则，A股所有上市企业自2020年1月1日起施行；执行企业会计准则的非上市企业自2021年1月1日起施行。近三年常见问题为履约义务的识别、时点还是时段法确认收入、主要责任人还是代理人的判断等。2023年会计监管报告中，收入准则相关问题主要体现确认和计量方面。结合与2022年报相关问题的对比，2023年报具体问题提示如下：注1：未恰当识别履约义务并计量收入。根据企业会计准则及相关规定，履约义务是指合同中企业向客户转让或提供可明确区分的商品或服务的承诺，若客户能够从该商品或服务本身或将其与其他易于获得资源一起使用中受益，且企业向客户转让或提供该商品或服务的承诺与合同中其他承诺可单独区分的，应当作为可明确区分的商品或服务，企业应按照分摊至各单项履约义务的交易价格计量收入。审阅分析发现，部分上市公司软件销售合同中包括后续免费提供终身升级服务的条款，上市公司认为相关升级服务的期间不确定且后续不向客户收费，因此未将升级服务识别为一项履约义务并单独确认收入，而是错误地在软件控制权转移给客户时将整个合同交易价格一次性确认收入。对于软件销售同时提供升级服务的情况，上市公司应判断该升级服务是否满足可明确区分条件，充分考虑该升级服务是否可以单独购买、客户在不升级的情况下是否可以使用软件等因素。若满足可明确区分条件，上市公司应将该升级服务识别为单项履约义务并分摊对应的交易价格，在后续履行该履约义务的期间确认相关服务收入。注2：对适用时段法确认收入的条件理解不正确。根据企业会计准则及相关规定，企业满足在某一时段内履行履约义务条件的，采用时段法确认收入。其中，客户能够控制企业履约过程中在建的商品或服务，是指在企业生产商品或者提供服务过程中，客户拥有现时权利，能够主导在建的商品或服务的使用，并且获得几乎全部经济利益；合格收款权是指在整个合同期间内，由于客户或其他方原因终止合同的情况下，企业有权就累计至今已完成的履约部分，收取能够补偿其已发生成本和合理利润的款项，并且该权利具有法律约束力。审阅分析发现，部分上市公司对适用时段法确认收入的条件理解不正确：一是未能恰当判断客户是否能够控制企业履约过程中在建的商品。有的上市公司仅依据销售合同中与客户约定根据安装进度分阶段验收条款，认定客户能够控制履约过程中在建的商品并采用时段法确认收入；有的上市公司仅依据客户安排驻厂代表实时监控建造进度，认定适用时段法确认收入。上市公司应综合考虑双方协议约定、客户对在建的商品或服务主导使用和经济利益实现方式等具体情况，判断客户是否取得了履约过程中在建的商品或服务控制权，不能仅因客户对在建的商品或服务分阶段验收或实时监控，即认定客户在履约过程中已取得相关商品或服务控制权。二是未能恰当判断是否具有合格收款权。部分上市公司向客户提供具有不可替代用途的设计服务，采用里程碑付款方式，同时双方约定在合同解除的情况下，若履约进度未达到某项里程碑内工作进度的50%，则上市公司收取该里程碑50%付款额；若履约进度超过某项里程碑内工作进度的50%，则上市公司全额收取该里程碑付款额。上市公司对此判断其具有合格收款权，采用时段法确认收入。由于合同约定的付款里程碑和企业的实际履约进度可能存在差异，上市公司与客户在合同中约定按照里程碑付款及相应解约补偿方式，不一定代表上市公司在整个合同期间内有权就累计至今已完成的履约部分，收取能够补偿其已发生成本和合理利润的款项。注3：对商品控制权转移时点的判断不正确。根据企业会计准则及相关规定，企业应当在履行了合同中的履约义务，即客户取得相关商品或服务控制权时确认收入。审阅分析发现，部分上市公司对商品控制权转移时点的判断不正确。例如，有的上市公司通过内部电子交易平台向经销商预售商品并收款，上市公司收到款项后向经销商开具发票即确认收入，后续由上市公司确定终端客户并直接交付相关商品，在此期间经销商无权自主决定终端客户和交易价格。对此，虽然上市公司内部电子交易平台标识了相关商品已转让给经销商并完成收款，但上市公司仍有权主导商品最终去向并获取经济利益，实际并未转移相关商品控制权，不满足收入确认条件；相应地，经销商尚未取得相关商品的控制权，不能作为存货列报。还有的上市公司通过跨境电商平台对海外终端消费者销售商品，承担商品配送责任及途中商品的毁损风险，仅简单以无法获得海外物流签收时点数据为由，错误地在商品发出并交付物流公司时确认收入，未能按照企业会计准则有关规定，在客户取得商品控制权时恰当确认收入。注4：项目设施建设收入确认不符合相关业务经济实质。根据企业会计准则及其相关规定，企业应当在合同履约义务实现时，即在客户取得相关商品控制权时确认收入；企业应按照交易或者事项的经济实质、而非法律形式判断控制权是否发生转移。审阅分析发现，部分上市公司与地方政府签订了园区生产项目“代建—租赁—回购”协议，约定由上市公司主导有关项目设计建设，地方政府负责提供资金支持并作为名义上的产权人，代建完成后由上市公司以“先租后买”的方式使用项目并最终取得项目所有权。在项目建设期间，上市公司中标了地方政府下属代建方分包出的部分建造工程，并错误地确认大额项目建造服务收入。相关项目设施是按照上市公司的需求进行设计建设并由上市公司实际使用，上市公司负有确定的回购义务，实质上是地方政府为上市公司项目建设提供融资支持，上市公司并未向地方政府转移代建项目的控制权，不应确认收入。注5：未恰当判断主要责任人和代理人。根据企业会计准则及相关规定，企业应当根据其在向客户转让商品前是否拥有对该商品的控制权，来判断其是主要责任人还是代理人，并相应按照总额法或净额法确认收入。企业向客户转让商品前能够控制该商品的情形包括：企业自第三方取得商品或其他资产控制权后，再转移给客户；企业能够主导第三方代表本企业向客户提供服务；企业自第三方取得商品控制权后，通过提供重大的服务将该商品与其他商品整合成某组合产出转让给客户。在判断是否有控制权时，可以综合考虑企业是否承担转让商品的主要责任、是否承担了存货风险、是否自主决定商品价格等因素。审阅分析发现，部分上市公司通过自建充电桩向客户提供充电服务，认为其属于主要责任人，将充电服务全部所得确认为收入，同时将其自电网采购的电力支出确认为成本。对于电力供应类业务，上市公司应谨慎判断其在提供充电服务过程中是否取得了相关电力的控制权，若未取得控制权，其收取的应付给电网公司的电费部分实质上为代收代付性质，应当按照净额确认收入。注6：质量保证会计处理不正确。根据企业会计准则及相关规定，对于附有质量保证条款的销售，如果质量保证可以单独购买、或该质量保证或其一部分是在向客户保证所销售商品或服务符合既定标准之外提供了一项单独的服务，该质量保证或其一部分构成单项履约义务；否则，企业应按照或有事项准则的有关规定对质量保证责任进行会计处理。审阅分析发现，部分上市公司对质量保证会计处理不正确。例如，有的上市公司在销售合同中同时约定向客户提供长期质量保证，相关保证期限显著超出法律规定和同行业水平，但上市公司未将该质量保证或其组成部分单独识别为一项履约义务，错误地在销售完成时将全部合同对价一次性确认收入。有的上市公司在销售合同中按照法律规定对客户提供质量保证，该质量保证不构成单独的服务，但上市公司未按照或有事项准则就质量保证计提预计负债。(二)长期股权投资与企业合并相关问题根据证监会历年发布的上市公司2009年报至2023年报会计监管报告内容，长期股权投资、企业合并及合并报表相关问题涉及问题数量累计最多。2023年报会计监管报告中，该类问题仍然比较集中。近三年常见问题为或有对价的计量、控制的判断及企业合并认定等。结合与2022年报相关问题的对比，2023年报具体问题提示如下：注1：附回售权股权投资的分类不正确。根据企业会计准则及相关规定，长期股权投资是指投资方对被投资单位实施控制、重大影响的权益性投资，以及对其合营企业的权益性投资。权益性投资是指投资方承担的风险和报酬与普通股股东实质相同的投资。企业需要遵照实质重于形式的原则，结合相关事实和情况分析判断投资方承担的风险与报酬。审阅分析发现，部分上市公司持有被投资方25%股权，并约定若被投资方未能满足上市等特定目标，上市公司有权将其持有股份以某一固定价格全部回售给被投资方。上市公司初始核算相关投资时，因能向被投资方委派董事参与生产和经营决策，认定对被投资方具有重大影响，并分别确认了长期股权投资和衍生金融资产，其中后者初始分拆确认的金额远大于前者。通常情况下，若对赌回购协议价值在初始取得时已较为重大，则很可能表明投资方实质上承担的风险和报酬特征明显不同于普通股股东，因此相关投资不构成权益性投资，应适用金融工具准则，整体作为一项金融资产进行核算。注2：企业合并认定不正确。根据企业会计准则及相关规定，构成企业合并的前提条件之一为所合并的组合必须构成业务。合并方取得的组合应当至少同时具有一项投入和一项实质性加工处理过程，且二者相结合对产出能力有显著贡献，相关组合才构成业务。此外，商誉的确认来自于非同一控制下的企业合并，企业所购买的组合不构成业务的，不新产生商誉。审阅分析发现，部分上市公司自非关联方购买标的公司100%股权，该标的公司在购买日前仅拥有一项生产资质，不存在任何可辨认资产、可辨认负债和员工，实际为“空壳公司”，上市公司错误地认定该收购构成企业合并，并将全部购买价款确认为商誉。由于“空壳公司”无法满足业务的定义，不满足企业合并的认定条件，上市公司不应将相关支付价款确认为商誉。注3：企业合并中的业绩补偿条款会计处理不恰当。根据企业会计准则及相关规定，企业在非同一控制下的企业合并中确认的或有对价构成金融资产的，该金融资产应当分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。权益性交易包括所有者以其所有者身份与企业之间的交易。审阅分析发现，部分上市公司自其控股股东和第三方股东购买目标公司100%股权并实现非同一控制下企业合并，该目标公司原为控股股东的联营企业。对此，上市公司与控股股东签订业绩补偿协议，控股股东承担以现金结算的业绩补偿义务，相关业绩补偿设置显著超过市场公平交易水平，且控股股东承担的义务金额超出了其原持股比例所对应的补偿金额。上市公司将控股股东提供的业绩承诺整体确认为交易性金融资产，且后续变动全额计入当期损益。前述情形下，控股股东承担的业绩补偿义务显失公允，其超额业绩补偿部分的实质为对上市公司的资本性投入，上市公司应在收到业绩补偿时将其中超额部分计入所有者权益。注4：未恰当确定合并范围。根据企业会计准则及相关规定，企业合并范围应当以控制为基础予以确定。控制，是指投资方拥有对被投资方的权力，通过参与被投资方的相关活动而享有可变回报，并且有能力运用对被投资方的权力影响其回报金额。企业合并中判断是否取得被合并方控制权时，应当考虑合并交易是否需要并获得国家有关主管部门批准。审阅分析发现，部分上市公司未能恰当确定其合并范围：一是对子公司拥有控制权而未纳入合并范围。例如，部分上市公司持有多个股权比例超过90%的项目公司，仅简单以项目公司主要经营活动已预先设定、公司不具有决策权为由，未将相关项目公司纳入合并财务报表。通常情况下，对于已预先设定主要经营活动的项目公司，仍存在对其回报产生重大影响的相关活动，上市公司应进一步分析并识别项目公司成立后对投资回报产生重大影响的活动及其决策机制，并评估其是否可以主导项目公司相关活动。二是将不具有控制权的公司纳入合并范围。例如，上市公司收购某持牌金融机构，但不符合该类金融机构的控股股东资质条件，被收购的金融机构股权变更也无法获得相关监督管理部门批准。对此，上市公司因签订了收购协议并支付了部分价款，错误地认为其取得了该金融机构的控制权并将该金融机构纳入其合并范围。该项收购不符合相关法律法规要求，上市公司无法成为金融机构控股股东，不应将该金融机构纳入合并范围。还有部分上市公司作为第二大股东，将被投资方纳入合并财务报表，其在董事会的表决权虽然超半数，但是无法单方面控制股东会决议，股东会为该被投资方的最高权力机构，且股东会决议事项范围包含被投资方相关活动。通常情况下，对于一般的被投资方，投资方应综合考虑相关事实和情况，分析被投资方相关活动的最终决策机制及相关表决权情况，判断其是否可以主导相关活动决策。注5：处置子公司会计处理不正确。根据企业会计准则及相关规定，企业丧失了对被投资方的控制权的，在编制合并财务报表时，对于剩余股权，应当按照其在丧失控制权日的公允价值进行重新计量。处置股权取得的对价与剩余股权的公允价值之和，减去按原持股比例计算应享有原子公司自购买日或合并日开始持续计算的净资产的份额之间的差额，计入丧失控制权当期的投资收益。审阅分析发现，部分上市公司处置子公司时，错误地以母公司个别财务报表中应收原子公司款项的账面余额作为合并财务报表中应收原子公司款项的初始确认金额，未同时调整处置子公司投资收益。上市公司处置子公司时，在合并财务报表中，对应收原子公司款项应当按照金融工具准则规定以公允价值进行会计处理，并将初始确认金额与该应收款项在母公司个别财务报表账面余额之间的差额，抵减处置子公司产生的投资收益。(三)金融工具确认与计量相关问题2018

2024年8月16日，证监会发布了《2023年度上市公司、挂牌公司审计分析报告》，供市场各方了解证券审计市场情况。为了引导会计师事务所规范执业，自2013年起，证监会已连续11年组织专门力量对证券审计市场进行分析并发布分析报告。证券审计市场分析报告内容主要包括证券所基本情况、上市公司及挂牌公司审计情况，审计报告分析以及证券审计执业问题等。我们对证监会近三年发布的证券审计市场分析报告涉及内容进行了对比提示，并重点分析了2023年度分析报告中的内容。一、证券所基本情况经分析，2023年度证券所基本情况呈现以下特点：1.

致同香港表示，企业交易宗数于2023年下跌了约5%，延续了最近三年的下降趋势，原因是受到融资成本上升、中国资本管制、地缘政治不明朗和经济增长放缓等因素影响。然而，于2024年首五个月的企业交易宗数显著增长了26%，预示着今年整体增长前景乐观。致同香港最新发表的《买卖协议研究报告2024》（「报告」）显示，香港上市公司的买卖协议宗数于2023年减少约5%至229宗（2022年：242宗），主要原因是艰难的宏观经济环境令出售协议宗数减少。自2021年以来，整体企业交易活动持续下降，很可能是受到融资成本上升、中国的资本管制措施、地缘政治不明朗，以及全球经济增长放缓等因素影响。香港的买卖协议活动于2024年上半年展现复苏迹象，第一季度的交易宗数比2023年同期增加了72%，达到67宗。而于2024年首五个月，企业交易宗数同比增长了26%，达到107宗。值得注意的是，出售协议宗数在此期间显著增长了52%。致同咨询法证调查服务主管合伙人汤飚表示：“香港的市场活动于今年首5个月呈现反弹迹象，主要由投资者对首次公开招股（IPO）和资本市场的信心改善所推动。重燃的乐观情绪促进企业交易活动增加。此外，美国利率可能已经见顶，美国联储局有可能会于2024年底开始减息，将可缓解企业流动性压力，刺激投资，并有望提升企业估值。”“人工智能

国际会计准则理事会（IASB）每年都会发布新准则或者新修订，这对整套财务报表的列报或产生重大影响。近日，致同国际（GTIL）发布《IFRS

SDS中一般报告要求的意见第一部分侧重于一般报告要求，包括气候以外可持续主题的重要性、列报和披露。重要性——虽然财务重要性的定义在两套准则中保持一致，但ESRS对影响重要性有额外的要求。以IFRS

2024年3月，证监会会计司修订再版《上市公司执行企业会计准则案例解析（2024）》（以下简称《案例解析（2024）》）。多年来，证监会会计司通过财务报告审阅分析、系统内会计监管问题咨询、会计师事务所专业问题讨论等途径，收集、整理、研究、提炼资本市场企业会计准则执行的共性问题，在深入研究、充分讨论的基础上形成一致意见，自2012年首次整理汇编成《上市公司执行企业会计准则案例解析》一书，并根据企业会计准则修订和资本市场实践，陆续修订再版了5次。《案例解析（2024）》主要涉及长期股权投资与企业合并、金融工具、收入与费用等资本市场重点、难点问题的案例解析。本次修订再版以前版框架内容为基础，基于日常监管中发现的新问题，特别增加了对修订后的收入、金融工具、租赁等准则在实际执行中所遇问题和相关案例的整合梳理。该文章系列包括再版案例解析的主要变化、新增案例提示以及修订案例提示等。本期文章为第四期：《案例解析（2024）》修订案例提示。与《案例解析（2020）》相比，再版新修订的49个案例中，

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2024年4月9日，国际会计准则理事会（IASB）发布了自2017年以来的首个新准则。该新准则，即《国际财务报告准则第18号——财务报表的列报和披露》（以下简称该准则）将取代《国际会计准则第1号——财务报表列报》（IAS

2024年3月，证监会会计司修订再版《上市公司执行企业会计准则案例解析（2024）》（以下简称《案例解析（2024）》）。多年来，证监会会计司通过财务报告审阅分析、系统内会计监管问题咨询、会计师事务所专业问题讨论等途径，收集、整理、研究、提炼资本市场企业会计准则执行的共性问题，在深入研究、充分讨论的基础上形成一致意见，自2012年首次整理汇编成《上市公司执行企业会计准则案例解析》一书，并根据企业会计准则修订和资本市场实践，陆续修订再版了5次。《案例解析（2024）》主要涉及长期股权投资与企业合并、金融工具、收入与费用等资本市场重点、难点问题的案例解析。本次修订再版以前版框架内容为基础，基于日常监管中发现的新问题，特别增加了对修订后的收入、金融工具、租赁等准则在实际执行中所遇问题和相关案例的整合梳理。《案例解析（2024）》共涉及286个案例（包括主案例186个、子案例100个），与上版《上市公司执行企业会计准则案例解析（2020）》相比，本版新增60个案例、删除7个案例、修订49个案例。该文章系列包括再版《案例解析（2024）》的主要变化、新增案例提示以及修订案例提示等。本期文章为微信系列第二期，主要介绍了除“第六章

2024年3月，证监会会计司修订再版《上市公司执行企业会计准则案例解析（2024）》（以下简称《案例解析（2024）》）。多年来，证监会会计司通过财务报告审阅分析、系统内会计监管问题咨询、会计师事务所专业问题讨论等途径，收集、整理、研究、提炼资本市场企业会计准则执行的共性问题，在深入研究、充分讨论的基础上形成一致意见，自2012年首次整理汇编成《上市公司执行企业会计准则案例解析》一书，并根据企业会计准则修订和资本市场实践，陆续修订再版了5次。《案例解析（2024）》主要涉及长期股权投资与企业合并、金融工具、收入与费用等资本市场重点、难点问题的案例解析。本次修订再版以前版框架内容为基础，基于日常监管中发现的新问题，特别增加了对修订后的收入、金融工具、租赁等准则在实际执行中所遇问题和相关案例的整合梳理。该文章系列包括再版案例解析的主要变化、新增案例提示以及修订案例提示等。本期文章为第一期：《案例解析（2024）》的主要变化。《案例解析（2024）》共涉及286个案例（包括：主案例186个、子案例100个），与上版《上市公司执行企业会计准则案例解析（2020）》（以下简称《案例解析（2020）》）相比，本版新增60个案例、删除7个案例、修订49个案例。新增案例中，收入章节变化最大、其次是长期股权投资与企业合并及金融工具章节。具体如下：一、《案例解析（2024）》新增案例基于前版以来日常监管中发现的新问题，以及修订后的收入、金融工具、租赁等准则在实际执行中遇到的问题，结合证监会发布的会计类监管适用指引第1号至第4号的相关要求，再版新增60个案例。具体如下：二、《案例解析（2024）》删除案例再版删除因会计准则或监管规则变化而不再适用的7个案例，具体如下：三、《案例解析（2024）》修订案例近年来，财政部陆续发布了35个案例、77个实施问答、4份年报工作通知等新增的实施指导材料，证监会陆续发布会计类监管适用指引第1号至第4号、《监管规则适用指引——发行类第5号》等监管指导意见。与上版相比，再版新修订了49个案例，主要修订内容为引用文件的更新以及部分措辞等。具体如下：往期推荐【致同解读】证监会发布《监管规则适用指引——会计类第4号》【致同解读】证监会发布《监管规则适用指引——会计类第3号》【致同解读】证监会发布《监管规则适用指引——会计类第2号》【致同解读】证监会《监管规则适用指引——会计类第1号》内容提示（八）【致同解读】证监会《监管规则适用指引—会计类第1号》内容提示（七）——金融工具、债务重组及权益性交易等【致同解读】证监会《监管规则适用指引—会计类第1号》内容提示（六）——收入【致同解读】证监会《监管规则适用指引—会计类第1号》内容提示（五）——股份支付【致同解读】证监会《监管规则适用指引—会计类第1号》内容提示（四）——股权投资和企业合并问题（3）【致同解读】证监会《监管规则适用指引—会计类第1号》内容提示（三）——股权投资和企业合并问题（2）【致同解读】证监会《监管规则适用指引—会计类第1号》内容提示（二）——股权投资和企业合并问题（1）【致同解读】证监会《监管规则适用指引—会计类第1号》内容提示（一）【致同提示】全面注册制：发行类监管规则适用指引第4、5号主要变化【致同解读】证监会《上市公司2022年年度财务报告会计监管报告》内容提示【致同解读】证监会《2021年上市公司年报会计监管报告》内容提示【致同解读】证监会《2020年上市公司年报会计监管报告》内容提示【致同解读】证监会《2019年上市公司年报会计监管报告》内容提示本文内容仅供一般参考之用，版权归致同会计师事务所（特殊普通合伙）所有，我们不对任何主体因使用本文内容而导致的任何损失承担责任，如需转载本文，务必原文转载，不得修改，且标注转载来源为：致同官方微信公众号。

由于恶劣天气事件和其他自然条件而产生的资本化成本、费用、收费和损失，以适用的1%和最低披露阈值为限进行披露；●

在证监会的统一部署下，2024年2月8日，上交所、深交所和北交所分别发布《上海证券交易所上市公司自律监管指引第14号——可持续发展报告（试行）（征求意见稿）》、《深圳证券交易所上市公司自律监管指引第17号——可持续发展报告（试行）（征求意见稿）》、《北京证券交易所上市公司持续监管指引第11号——可持续发展报告（试行）（征求意见稿）》。这是三大交易所首次起草可持续发展信息披露指引，是中国上市公司可持续发展信息披露的里程碑事件。三份文件的总体结构和内容基本保持一致，只是措辞略有不同。本文以《上海证券交易所上市公司自律监管指引第14号——可持续发展报告（试行）（征求意见稿）》（以下简称“上交所可持续发展报告指引”）为代表，将其与香港交易所主板上市规则中的《环境、社会及管治报告指引》和《企业管治守则》（以下统称“港交所ESG报告指引”），以及国际可持续准则理事会（ISSB）制定的两项国际财务报告可持续披露准则（IFRS

2024年2月8日，证监会发布了《监管规则适用指引——会计类第4号》，内容涉及金融工具、收入、研发支出和长期股权投资等8个具体问题。每项具体指引包括三部分内容：交易事项背景及具体的会计问题、会计准则的相关规定、具体问题适用会计准则的意见或监管口径。会计类监管规则适用指引1-4号共涉及收入、股权投资、企业合并、合并财务报表等59类、86个具体问题。此前，2020年11发布的《监管规则适用指引——会计类第1号》内容涉及股权投资、企业合并、股份支付、金融工具、收入、非经常性损益等26类、53个具体问题；2021年11月发布的《监管规则适用指引——会计类第2号》内容涉及收入、金融工具、企业合并、非经常性损益等14类、14个具体问题；2023年2月发布的《监管规则适用指引——会计类第3号》内容涉及长期股权投资、金融工具、租赁、股份支付等11类、11个具体问题。相关问题清单如下：4-1

2023年11月29日，国际会计准则理事会（IASB）发布了《具有权益特征的金融工具——对、和的拟议修订（征求意见稿）》，征求意见截止日期为2024年3月29日。该征求意见稿的主要修订建议包括三个方面，涉及三个准则。澄清IAS

国际可持续准则理事会（ISSB）发布了对可持续发展会计准则委员会（SASB）标准的修订，从而加强其国际适用性。这些修订不受报告企业所在的司法管辖区或其报告所依据的公认会计原则（GAAP）的约束，旨在帮助报告企业应用SASB标准。这些修订未改变SASB标准的结构或意图。本文包括：●

2023年12月29日，国家金融监督管理总局正式发布《银行保险机构操作风险管理办法》，对银行保险机构操作风险识别评估、管理控制和工具等进行了相应的规定，进一步完善了银行保险机构操作风险治理框架，使得存款类金融机构更为适应当前防控操作风险的形势。（《银行保险机构操作风险管理办法》在后文简称为《办法》）《办法》的施行时间为2024年7月1日，将区分情况进行差异化监管，并设置相应过渡期。给予银行保险机构预留充分时间开展实施工作。《银行保险机构操作风险管理办法》要点解读：在宏观层面，《办法》的出台，是对2023年12月中央经济工作会议“切实增强经济活力、防范化解风险、改善社会预期”的具体延展，是贯彻落实中央经济工作会议精神，完善防范金融风险，增加金融市场监督协同化，保证金融市场稳健运行的重要措施；是持续有效防范化解重点领域风险，体现金融监管体系强监管，严监管，持续监管导向。表明了国家对于金融领域“去风险化”的高度关注。在微观审慎监督组织层面，该《办法》完善了我国银保机构操作风险监管制度，完善了监管制度的短板，巩固了防范金融风险攻坚战的成果，有利于强化机构监管、行为监管、功能监管、穿透式监管、持续监管。从法案角度，该《办法》与刚刚发布的《商业银行资本管理办法》相互配套，完成了从资本充足率监督，防范流动性风险到操作风险监控，内部控制；从实际上完善并优化了我国银保机构微观审慎监督组织体系。在本《办法》总则中，审慎性、全面性，匹配性，有效性成为关键词，我们将从以上关键词作为切入点，对本《办法》进行全面解读与操作分析。为机构如何具体操作提供思路。1审慎性在《办法》中，明确规定“操作风险管理应当坚持风险为本的理念，充分重视风险苗头和潜在隐患，有效识别影响风险管理的不利因素，配置充足资源，及时采取措施，提升前瞻性。”体现其对于中央精神中“去风险”的落实；警惕金融机构风险传导问题。特别是以商业银行为代表的存款类金融机构，存在固有的经历周期危机和破产的倾向，因此审慎性是金融监管体系建立的核心出发点与落脚点。因此《办法》明确将其放在基本原则首位进行阐述。银保机构需要针对自身微观审慎监控组织，进行进一步更新与落实，强化风险前瞻性与控制性，以匹配《办法》的要求。2全面性(1)

8）制定并适用一项会计政策，以确定现金流量何时从保险合同组的计量中移除。因此，保险公司可选择当收回现金流量或以现金结算时（观点1），或当投保人在保险合同项下的义务被解除时（观点2）时。IFRS

21，IASB新增了可兑换性的定义，明确了“可兑换性的”具体判定条件，进而对“缺乏可兑换性”进行了界定；规定了当货币缺乏可兑换性时即期汇率的确定方法；补充了相关披露要求；规定了生效日期。对IAS

2014年以来，财政部陆续修订或制定了基本准则和长期股权投资、合并财务报表、收入、金融工具、租赁、保险合同等十项具体会计准则，目前中国的企业会计准则体系主要由一项基本准则和42项具体准则（编号15空号、编号25/26存在并行）、17项企业会计准则解释、以及若干准则应用案例、准则实施问答、会计处理规定、工作通知等构成。作为企业会计准则相关指引，财政部近几年陆续发布了收入、租赁、股份支付、所得税和PPP会计处理等准则或业务相关应用案例，共涉及35个案例，以及长期股权投资、收入、金融工具、债务重组、新保险合同准则等准则或业务相关的实施问答，共涉及79个问答。针对资本市场会计主体执行会计准则有关问题，证监会近几年陆续发布的监管规则适用指引会计类第1号至第3号提供了具体的监管指引。对于公司财务信息披露规则和非经常损益的判断，证监会2023年12月22日修订发布了《公开发行证券的公司信息披露编报规则第15号——财务报告的一般规定（2023年修订）》和《公开发行证券的公司信息披露解释性公告第1号——非经常性损益（2023年修订）》。此外，自2021年以来，为贯彻注册制改革理念，落实提高上市公司质量的要求，上交所、深交所、北交所分别定期发布会计监管动态，截至目前累计发布28期，共涉及153个会计典型监管案例。本文分为上下期，本期为2023年报编制需关注的会计准则规定及监管要求（下），主要介绍证监会、交易所等部门新发布的会计相关监管要求。四证监会、交易所新发布的会计相关监管文件1《公开发行证券的公司信息披露编报规则第15号——财务报告的一般规定（2023年修订）》（证监会公告〔2023〕64号）随着资本市场改革不断深化，全面实行股票发行注册制正式实施，对公司财务信息披露提出更高要求，《公开发行证券的公司信息披露编报规则第15

2014年以来，财政部陆续修订或制定了基本准则和长期股权投资、合并财务报表、收入、金融工具、租赁、保险合同等十项具体会计准则，目前中国的企业会计准则体系主要由一项基本准则和42项具体准则（编号15空号、编号25/26存在并行）、17项企业会计准则解释、以及若干准则应用案例、准则实施问答、会计处理规定、工作通知等构成。作为企业会计准则相关指引，财政部近几年陆续发布了收入、租赁、股份支付、所得税和PPP会计处理等准则或业务相关应用案例，共涉及35个案例，以及长期股权投资、收入、金融工具、债务重组、新保险合同准则等准则或业务相关的实施问答，共涉及79个问答。针对资本市场会计主体执行会计准则有关问题，证监会近几年陆续发布的监管规则适用指引会计类第1号至第3号提供了具体的监管指引。对于公司财务信息披露规则和非经常损益的判断，证监会2023年12月22日修订发布了《公开发行证券的公司信息披露编报规则第15号——财务报告的一般规定（2023年修订）》和《公开发行证券的公司信息披露解释性公告第1号——非经常性损益（2023年修订）》。此外，自2021年以来，为贯彻注册制改革理念，落实提高上市公司质量的要求，上交所、深交所、北交所分别定期发布会计监管动态，截至目前累计发布28期，共涉及153个会计典型监管案例。本文分为上下期，本期为2023年报编制需关注的会计准则规定及监管要求（上），主要介绍财政部新发布会计准则相关规定以及财政部等四部委发布的2023年报工作通知。一主要文件清单近年来新修订或发布的部分会计准则、解释、应用案例、实施问答、监管指引及要求等概述如下：注1：根据财政部

2023年度是会计师事务所面临市场竞争和外部监管两方面压力均显著增加的一年。一方面是客户轮换等因素带来业务增长的挑战；另一方面，随着新质量管理准则的生效和资本市场注册制的全面实施，监管机构对会计师事务所的监管也从审计程序的充分适当性逐渐延伸到会计师事务所层面治理工作的各个方面，例如落实质量管理制度和职业道德遵循情况等。在即将到来的2023年度财务报表审计工作中，会计师事务所需进一步提升质量管理和独立性管理机制，贯彻落实职业怀疑和勤勉尽责的理念，做到“敬畏市场，敬畏法则，敬畏专业，敬畏风险”，将准则和法规作为执业的唯一依据和准绳；注册会计师和审计项目组除了按照审计准则和监管要求执行各项审计程序之外，还要获取充分、适当的审计证据，完善工作底稿记录，坚守专业人员的操守和底线。一中共中央办公厅、国务院办公厅《关于进一步加强财会监督工作的意见》2023年2月15日，中共中央办公厅、国务院办公厅发布了《关于进一步加强财会监督工作的意见》。同日，财政部负责人在答记者问中提到，《意见》的出台是贯彻落实习近平总书记关于财会监督重要论述精神的具体行动，是贯彻落实党中央、国务院关于加强财会监督工作决策部署的重大举措，是指导当前和今后一个时期全国财会监督工作的纲领性文件。《意见》从明确财会监督的内涵和工作要求、构建财会监督体系、健全工作机制等方面，搭建起财会监督的“四梁八柱”。《意见》提出了到2025年的工作目标，深化了新时代财会监督理论和政策设计，明确了财会监督的内涵、定位、原则、体系和机制。《意见》要求，会计师事务所、资产评估机构、税务师事务所、代理记账机构等中介机构要严格依法履行审计鉴证、资产评估、税收服务、会计服务等职责，确保独立、客观、公正、规范执业。切实加强对执业质量的把控，完善内部控制制度，建立内部风险防控机制，加强风险分类防控，提升内部管理水平，规范承揽和开展业务，建立健全事前评估、事中跟踪、事后评价管理体系，强化质量管理责任。持续提升中介机构一体化管理水平，实现人员调配、财务安排、业务承接、技术标准、信息化建设的实质性一体化管理。二财政部政策性文件1《关于严禁会计师事务所以或有收费方式提供审计服务的通知》2023年11月16日，财政部发布了《关于严禁会计师事务所以或有收费方式提供审计服务的通知》（财会〔2023〕25号），严禁会计师事务所以“或有收费”方式提供审计服务。通知自发布之日起实施。通知主要内容如下：1、会计师事务所应当按照职业道德守则和执业准则规定，根据审计工作中所承担的责任、工作量，以及所需的相关资源投入合理确定审计收费，并与客户签署合规的收费安排条款。2、会计师事务所不得以或有收费方式提供审计服务，收费与否或者收费多少不得以审计工作结果或实现特定目的为条件。或有收费通常表现为上市奖励费，以及根据审计意见类型、是否能够实现上市、能否实现发债等收取部分或全部审计费用。3、会计师事务所应当按照职业道德守则和执业准则规定，执行有关客户接受与保持程序，谨慎评估提出违规付费要求的客户风险。如果发现客户存在或有付费违规行为的，会计师事务所应当拒绝承接或者终止该项审计业务。4、各省级财政部门、财政部各地监管局要高度重视会计师事务所或有收费问题，把或有收费作为对会计师事务所监督检查的重点事项。对于违反本通知相关要求，未保持形式上和实质上的独立性的会计师事务所，应当按照相关法律法规的规定处理处罚。2《关于强化上市公司及拟上市企业内部控制建设推进内部控制评价和审计的通知》2023年12月8日，财政部、中国证监会联合发布了《关于强化上市公司及拟上市企业内部控制建设推进内部控制评价和审计的通知》（财会〔2023〕30号），提出督促上市公司及拟上市企业完善内部治理，提升规范运作水平。通知主要内容如下：1、各上市公司应严格执行企业内部控制规范体系和《公开发行证券的公司信息披露编报规则第21号——年度内部控制评价报告的一般规定》（中国证监会

一审计准则及应用指南修订（一）《中国注册会计师审计准则第1211号——重大错报风险的识别和评估》等两项应用指南修订2022年12月22日，财政部发布了修订后的《中国注册会计师审计准则第1211号——重大错报风险的识别和评估》《中国注册会计师审计准则第1321号——会计估计和相关披露的审计》等两项审计准则。为了指导注册会计师正确理解和运用上述审计准则，推进其贯彻实施到位，切实提高审计质量，中注协修订了《应用指南》《应用指南》等两项应用指南，并于2023年2月正式发布。修订后的第1211号及第1321号审计准则自2023年7月1日起施行。本次准则修订重新梳理了风险评估的规定，新引入或修改了部分重要概念，对注册会计师在计划和风险评估阶段的审计程序提出更高要求。例如，将了解被审计单位适用的财务报告编制基础作为了解被审计单位中的一个单独部分，并提出了更详尽的要求；要求注册会计师利用“固有风险等级”，在评估重大错报风险时，根据错报发生的可能性及其严重程度，对固有风险水平作出判断；要求注册会计师通过评估重大错报风险识别“相关类别的交易、账户余额和披露”及“相关认定”，在此基础上确定审计范围并规划进一步审计程序，并考虑识别的相关类别的交易、账户余额和披露的完整性；强化了注册会计师了解信息技术环境并评估被审计单位运用信息技术导致的风险的规定；在审计会计估计方面，强调职业怀疑的运用及对管理层偏向的考虑，并要求执行更具有针对性的应对程序。（二）《中国注册会计师审计准则第1101号——注册会计师的总体目标和审计工作的基本要求》应用指南等34项应用指南修订2023年4月10日，中注协发布关于印发《应用指南》等34项应用指南的通知。本次修订系一致性修订，本次修订对相关应用指南涉及重大错报风险的识别和评估、会计估计和相关披露的审计等内容的部分条款作出文字调整，不涉及实质性修订。自2023年7月1日起施行。（三）中注协针对8类上市公司年报审计风险约谈事务所2023年度，中注协分别针对“新备案会计师事务所提示首次承接上市公司审计业务的风险”、“可能触发股票退市条件的上市公司年报审计风险”“房地产行业上市公司年报审计风险”“境外业务占比较高的上市公司年报审计风险”“临近年报披露日承接的上市公司年报审计风险防范”“持续经营能力存在重大不确定性的上市公司年报审计风险”“频繁变更会计师事务所的上市公司年报审计风险”“提示防范或有收费风险”等七类上市公司的年报审计风险和“提示防范或有收费风险”进行了约谈，约谈主要内容如下：二中注协发布年报通知、证券服务辅导手册及审计数据规范（一）《关于做好上市公司2023年年报审计工作的通知》2023年12月29日，中国注册会计师协会发布了《关于做好上市公司2023年年报审计工作的通知》，要求备案从事证券服务业务的会计师事务所在上市公司2023年年报审计工作中，坚持以习近平新时代中国特色社会主义思想为指导，深入贯彻落实党的二十大精神和《关于进一步加强财会监督工作的意见》、《国务院办公厅关于进一步规范财务审计秩序促进注册会计师行业健康发展的意见》（国办发〔2021〕30号）有关要求，聚焦提升审计质量，坚持风险导向审计理念，扎实做好年报审计工作，切实履行事务所执业监督职责。中注协还对注册会计师提出以下要求：1严格遵守职业道德要求事务所要认真对照中国注册会计师职业道德守则和质量管理准则中“相关职业道德要求”要素，查找自身在职业道德政策和程序设计、实施方面存在的突出问题与薄弱环节，有针对性地加以改进完善，进一步提高职业道德水平，有效识别、评价和应对对遵循职业道德基本原则造成不利影响的情况。独立性是审计业务的灵魂。事务所和注册会计师在执行审计业务过程中，要严格按照中国注册会计师职业道德守则要求，确保从实质上和形式上保持独立，不得因任何利害关系影响其客观公正。事务所不得以或有收费方式提供审计服务，收费与否或者收费多少不得以审计工作结果或实现特定目的为条件。事务所要建立并完善与公众利益实体审计业务有关的关键审计合伙人轮换机制，指定专门岗位或人员跟踪、监控本所连续为同一公众利益实体执行审计业务的年限，做到实质性轮换，防止流于形式。专业胜任能力和勤勉尽责是高质量审计工作的基础。事务所要综合考虑客户业务复杂程度等因素，保持应有的职业怀疑，为每项业务分派具有适当胜任能力的项目合伙人和项目组成员，并保证其有充足的时间持续高质量地执行业务，避免超出胜任能力执业。事务所要配备具备相应专业胜任能力、时间和权威性的专家和技术人员，为审计业务提供必要的专业技术支持。注册会计师要严格遵循保密原则，对业务活动中获知的涉密信息保密，不得利用获知的涉密信息为自己或第三方谋取利益。事务所要强化数据安全意识，建立并实施保护数据安全的相关政策和程序，以确保会计审计等资料的安全性。2持续完善质量管理体系事务所要对标质量管理准则及应用指南，设计和实施风险评估程序，设定质量目标，识别和评估质量风险，设计和采取应对措施。事务所2023年1月1日起要建立完成并开始运行适合本所的质量管理体系，一年内应对该体系运行情况进行评价。事务所要充分认识评价质量管理体系运行情况的重要性，配备适当的资源执行有效的风险评估流程，结合内外部监督检查发现的问题以及新的法规准则要求，对质量管理体系的设计、实施和运行进行动态调整，更新质量目标、质量风险及应对措施，不断完善和优化质量管理体系。事务所要实事求是，根据本所具体情况及业务性质“量身定制”质量管理体系，不应机械执行质量管理准则，也不应盲目“照搬照抄”其他事务所的政策和程序。新备案从事证券服务业务的事务所，要充分认识构建完善质量管理体系的重要性及相关任务的系统性、复杂性和艰巨性，扎实做好贯彻实施工作；切实加强对执业质量的把控，完善内部控制制度，建立内部风险防控机制，加强风险分类管理，提升内部管理水平；规范承揽和开展业务，建立健全事前评估、事中跟踪、事后评价管理体系，强化质量管理责任，严格依法履行审计鉴证职责。事务所要将贯彻落实新审计准则作为完善质量管理体系的重要内容。2022年，财政部修订了重大错报风险的识别和评估、会计估计和相关披露的审计等两项审计准则，自2023年7月1日起施行。事务所要站在质量管理体系建设的高度，更新相关业务标准、审计程序，强化准则内部培训，推动准则贯彻实施。3加强事务所一体化管理事务所应当建立并严格执行一体化管理机制，实现人员管理、财务管理、业务管理、技术标准和质量管理、信息化建设等五方面的统一管理，对于合并的分所（或分部）也不应当例外。事务所应当实施统一的业务管理制度，在客户与业务风险评估分类、业务承接与保持、业务执行、独立性与职业道德管理、报告签发、印章管理等方面制定统一的政策和程序，并确保有效执行。事务所要对分支机构负责人和质量管理负责人、财务负责人等关键管理人员实施统一委派、监督和考核，在全所范围内实施统一的资源调度和配置。事务所要在全所范围内统一进行合伙人考核和收益分配，不得以承接和执行业务的收入或利润作为首要指标，不得直接或变相以分所、部门、合伙人所在团队作为利润中心进行收益分配。4需重点关注的上市公司和高风险领域（1）年报审计中需要重点关注的上市公司（2）高风险审计领域5充分发挥执业监督作用（1）树立风险意识，审慎承接，加强业务执行。在客户关系和具体业务的接受与保持方面，树立风险意识，充分考虑相关职业道德要求，全面评估新承接上市公司年报审计业务的风险领域，充分考虑业务复杂程度、业务风险等因素及执行业务必要的专业胜任能力、时间和资源、收费安排和轮换要求等，分派具有适当胜任能力的项目合伙人和项目组成员，保持应有的职业怀疑，充分关注高风险行业和审计领域，严格遵守执业准则规则，坚持诚信执业、审慎执业、勤勉执业,防范审计失败风险。（2）关注数字化转型影响，利用新技术手段进行审计创新。随着互联网、大数据、人工智能等信息技术在经济社会各领域深度应用，事务所要关注数字经济发展和上市公司数字化转型带来的商业模式创新、业务流程重塑及管理模式变更对审计风险的影响，分析对审计方式、审计抽样、审计证据搜集等技术和方法的影响，获取、开发、维护、利用适当的数字化审计工具，进行审计创新；要加强对数字化审计技术的培训，培养审计人员数字化审计能力，确保审计人员在使用审计作业系统、函证电子平台、智能文档审阅工具和数据分析软件等新型审计工具时，具备相应的专业能力并保持应有的谨慎,

号——财务报告的一般规定（2023年修订）》（证监会公告〔2023〕64号）（以下简称编报规则第15号文），自公布之日起施行。本文主要包括《公开发行证券的公司信息披露编报规则第15

2023年12月22日，证监会发布了《公开发行证券的公司信息披露解释性公告第1号——非经常性损益（2023年修订）》（证监会公告〔2023〕65号），自公布之日起施行。解释性公告第1号主要修订内容包括：一是新增三项非经常性损益判断原则，明确非经常性损益应基于交易和事项的经济性质、结合行业特点和业务模式、遵循重要性原则进行认定。二是明确实际执行中存在争议的问题，如规定公司因经营活动不再持续，或因税收、会计等法律法规调整等而对当期损益产生的一次性影响，应计入非经常性损益，减少实务执行争议。三是完善政府补助、金融资产、股份支付相关非经常性损益列举项目，明确相关业务损益计入非经常性损益的标准，帮助投资者恰当评价公司持续经营能力，提升财务信息披露规则与当前资本市场环境、发展阶段之间的契合性。四是结合近年《企业会计准则》和监管规则修订情况，完善相关表述，在股份支付、显失公允的交易收益等列举项目上，与发行上市、退市环节有关要求保持一致。具体来讲修订内容包括：（1）对于计入当期损益的政府补助，新规则删除定额定量的要求，从而适度放宽标准，明确“持续影响”强调是对损益的持续影响；（2）对于因不可抗力因素导致的损失，新规则放宽标准，不限于资产减值准备，包括各项资产损失；（3）对于企业重组费用，新规则限定于终止经营情形下发生的一次性费用，不包括收购等不涉及终止经营的重组交易；（4）新规则新增一次性计入损益的股份支付费用属于非经（取消、修改导致加速行权），与发行上市环节有关要求保持一致；另外，一次性授予的股份支付费用也属于非经常性损益；明确以现金结算的股份支付可行权日之后的公允价值变动损益属于非经常性损益；（5）对于交易价格显失公允的交易，删除“超过公允价值部分”，包括全部收益，且仅收益扣非、损失不扣非；明确判断依据为“定义和原则”；（6）违反列举项目的，应单独披露“名称、金额及原因”，自行认定非经的，根据金额是否重大分别披露；（7）与编报规则第15号一致，新增保密要求。上市公司在披露定期报告时，应在财务报表附注中披露执行新规则对可比会计期间非经常性损益的影响情况。相关概要如下：一解释性公告第1号2008版与2023年修订版对比二其他需关注的项目1资产减值因不可抗力因素，如遭受自然灾害而计提的各项资产减值准备以及产生的各项资产损失属于非经常损益。但是，根据《监管规则适用指引——会计类第1号》“1-26

14.AG七（三）1）。3、《收入准则应用案例——主要责任人和代理人的判断》明确了百货行业在判断主要责任人与代理人时需考虑的因素。4、证监会《监管规则适用指引——会计类第1号》“1-15

按照《国际财务报告准则》（IFRS）编制财务报表具有挑战性。国际会计准则理事会（IASB）每年都会发布新的准则和新修订，可能对整套财务报表的列报产生重大影响，2023年也不例外。近日，致同国际（GTIL）发布《2023年IFRS合并财务报表示例》（以下简称“财务报表示例”），以反映IFRS截至2023年12月31日的年度内生效的变化（未囊括2023年8月31日之后的任何新进展）。财务报表示例虚构了一家下设咨询、服务和零售实体的某公司及其子公司（“集团”）。该集团已连续多年编制IFRS财务报表。通过对该公司的商业活动及财务情况进行分析，我们将在本次发布的示例中，介绍IFRS财务报表的一种可行性方案。然而，示例报表无法囊括所有交易类型，因此不可被视为全面的财务报表。点击“阅读原文”查看《2023年IFRS合并财务报表示例》（英文版）完整报告本文内容仅供一般参考之用，版权归致同会计师事务所（特殊普通合伙）所有，我们不对任何主体因使用本文内容而导致的任何损失承担责任，如需转载本文，务必原文转载，不得修改，且标注转载来源为：致同官方微信公众号。

2023年11月1日，国家金融监督管理总局发布了国家金融监督管理总局令第4号《商业银行资本管理办法》（以下简称资本新规），资本新规结合中国银行业发展的实情，并充分考虑新版巴塞尔协议Ⅲ的要求，将于2024年初起实施，届时银行各类业务的资本占用将有所调整，我们认为新版管理办法降低了按揭风险的权重，总体上减少了银行的资本压力，正式稿要求有所放松。资本新规正式稿与公开征求意见稿相比，有以下主要规则变化及影响：在风险权重方面作出了调整，包括调整个人住房抵押贷款的风险权重、调整企业债务工具的风险权重、调整股权风险暴露的风险权重等。这些调整有助于提高银行资本充足率，增强银行抵御风险的能力。其次在规则表述方面进行了优化，有助于降低银行表外业务的资本占用，提高银行资本利用效率。此外，正式稿制定配套政策文件，为银行实施资本新规提供了明确的指导，有助于实施工作的有序开展。正式稿也明确了过渡期安排，有助于银行稳步推进资本新规的实施，降低实施成本。这些完善结合国内银行业现状和国际监管改革的最新成果，有助于提高银行资本充足率，促进商业银行风险计量精细化程度的提升，引导银行更好地服务实体经济。一、第一支柱三大风险的计量1.

近日，英国转型计划工作组（TPT）公布关于净零转型计划的最终披露框架。2022年，转型计划工作组在英国成立，旨在帮助企业实现其气候目标，并支持英国政府到2050年实现净零排放的承诺。新框架虽然是在英国制定的，但具有全球适用性，因为该框架以国际可持续准则理事会（ISSB）发布的最终气候相关披露标准——《国际财务报告可持续披露准则第2号——气候相关披露》（简称“IFRS

2023年11月9日，财政部发布了《企业会计准则解释第17号》（财会〔2023〕21号，解释17号），就“关于流动负债与非流动负债的划分”、“关于供应商融资安排的披露”和“关于售后租回交易的会计处理”等国际准则趋同问题进行了明确。该解释自2024年1月1日起施行。2022年10月，国际会计准则理事会（IASB）发布了《带契约的非流动负债（对的修订）》，旨在改善企业提供的带有契约的长期负债的分类和附注披露信息。该修订仅影响资产负债表中负债的列报，并不会对任何资产、负债、收入和费用的金额以及确认的时间产生影响。IASB曾于2020年修订了关于流动负债和非流动负债的分类方法，2022年修订和2020年修订均自2024年1月1日或以后日期开始的报告期间生效，按照《国际会计准则第8号——会计政策、会计估计变更和差错》（IAS

2023年9月15日，证监会发布了《2022年度证券审计市场分析报告》，就2022年度证券审计市场进行了分析。为便于市场各方了解证券审计市场情况，引导会计师事务所规范执业，自2013年起，证监会连续10年组织专门力量对证券审计市场进行分析并发布分析报告。证券审计市场分析报告内容主要包括证券所基本情况、2022年度证券审计市场情况，2022年度审计报告分析以及证券市场审计执业问题等。我们对证监会近三年发布的证券审计市场分析报告涉及内容进行了对比提示，并重点分析了2022年度分析报告中的内容。

2023年6月26日，国际可持续准则理事会（以下简称“ISSB”）正式发布了两项信息披露准则——《国际财务报告可持续披露准则第1号——可持续相关财务信息披露一般要求》（以下简称“IFRS

2023年8月21日，财政部发布了《关于印发的通知》（财会〔2023〕11号）（以下简称

2023年6月26日，国际可持续准则理事会（以下简称“ISSB”）正式发布了两项信息披露准则——《国际财务报告可持续披露准则第1号——可持续相关财务信息披露一般要求》（以下简称“IFRS

2023年5月30日，国际会计准则理事会（IASB）发布了《就金融工具减值对实施后审议（意见征询稿）》（以下简称意见征询稿），就金融工具减值需进一步研讨的实施问题向全球利益相关方征求意见，意见征询截止日期为2023年9月27日。IASB于2014年7月发布了《国际财务报告准则第9号——金融工具》（IFRS

2023年6月29日，国际会计准则理事会（以下简称IASB）发布了《实施后审议（意见征询稿）》，就有关总体评价、特定实施问题、与其他会计准则的适用范围区分问题等向全球利益相关方征求意见，意见征询截止日期为2023年10月27日。2014年5月，IASB发布了与美国财务会计准则委员会（以下简称FASB）联合制定的《国际财务报告准则第15号——客户合同收入》（以下简称IFRS

2023年5月4日，国际可持续准则理事会（ISSB）发布了《议程优先事项的咨询（意见征询稿）》，就其未来两年工作计划的优先事项，向全球利益相关方公开征求意见，意见征询截止日期为2023年9月1日，利益相关者可通过在线调查提供反馈意见。战略方向及ISSB各项工作之间的平衡ISSB可供支配的资源有限，需要在各项活动之间找到适当平衡。确保国际可持续披露准则与国际会计准则间的关联性、确保国际可持续披露准则与其他可持续披露标准的互操作性、与利益相关方保持沟通是所有ISSB活动的核心和基础，本意见征询稿主要就以下四项活动的优先次序征求利益相关方意见，并询问是否有其他应纳入ISSB工作范围的活动。一是启动新的研究项目和准则制定项目。二是推动国际可持续披露准则的实施。三是研究有针对性地改进国际可持续披露准则的方式。四是提升可持续核算准则委员会行业分类标准（SASB标准）的国际适用性。可列入工作计划的新项目优先次序的评估标准参照国际会计准则理事会（IASB）在第三次议程咨询中采用的标准，ISSB制定了一套由七项标准组成的评估体系，以判断某一潜在研究项目是否应纳入其工作计划。意见征询稿就评估标准的合理性和充分性征求利益相关方意见。可列入ISSB未来工作计划的新项目通过前期调查研究，ISSB提出四项可作为其未来两年工作计划中优先研究的项目。1.生物多样性、生态系统和生态系统服务项目2.人力资本项目3.人权项目4.报告整合项目意见征询稿就ISSB应优先开展单个还是同时开展多个项目研究征询意见，并进一步询问利益相关方对可持续相关披露主题及子主题的优先次序，以及不同行业、部门或地区的相关披露信息是否存在差异的意见。本文内容仅供一般参考之用，版权归致同会计师事务所（特殊普通合伙）所有，我们不对任何主体因使用本文内容而导致的任何损失承担责任，如需转载本文，务必原文转载，不得修改，且标注转载来源为：致同官方微信公众号。

近日银保监会会同中国人民银行发布《商业银行资本管理办法（征求意见稿）》（以下简称“《征求意见稿》”），意见反馈截止至2023年3月20日，并拟于2024年1月1日正式实施。2017年巴塞尔委员会发布了巴塞尔协议III最终方案（简称“新巴III”），确立了国际银行监管新标杆。我国2012年发布并施行至今《商业银行资本管理办法（试行）》已不能满足银行风险管理和监管需要，故银保监会于2022年启动了修订工作。《征求意见稿》重点针对资本监管体系的匹配性和规范性、风险加权资产计量的敏感性、信息披露的有效性等方面进行进一步完善，将“新巴III”核心内容与国内商业银行和金融体系结合，并向社会各界征求反馈意见，整体提升国内监管体系的约束力与一致性。一“三大风险”资本计量的变化《征求意见稿》中的一项重要修订内容为风险加权资产计量规则的调整，包括信用风险权重法和内部评级法、市场风险标准法和内部模型法以及操作风险标准法，提升了资本计量的风险敏感性。信用风险资本计量中，权重法做了细分类，内评法应经银保监会验收合格。根据《征求意见稿》，在权重法的信用风险计量规则方面，首先在风险暴露权重方面发生了调整，并且对于许多资产类别的区分做了更为细致的说明：如对房地产开发风险暴露、商用房地产风险暴露、居住用房地产风险暴露的档位和权重比有不同的新增要求。其次，对表外资产的信用转换进行了细化分类，对转换系数进行了调整，如取消了1年以上和1年以下贷款承诺的区分，对个人循环贷款和信用卡的一般未用额度系数下调等。《征求意见稿》另外还对合格风险缓释进行了规范，设置了风险缓释底线，明确了底线豁免的条件。《征求意见稿》还调整了信用风险下地方政府、一般公司、个人、次级债权的风险权重。其中，地方政府、一般公司的风险权重进行了不同幅度的下调（地方政府：一般债权风险权重由20%下调至10%；一般公司：中小企业风险权重100%下调至85%，第一档银行中对投资级公司的权重由100%下调至75%）；对于个人贷款的风险权重而言，信用卡贷款权重由75%调减至45%，其他个人贷款权重由75%调增至100%；对于次级债权而言，统一由100%调增至150%。在内部评级法的信用风险计量方面，新规调整了内评法的使用范围与校准风险参数。商业银行在信用风险加权资产计量方面，金融机构和符合特定要求的企业集团将不得使用高级内评法；另外，内评法针对部分风险暴露的违约概率（PD）、违约损失率（LGD）设定了下限。同时，《征求意见稿》参考新巴III最终版的国际标准，设置了风险加权资产72.5%覆盖率的资本底线要求，以确保风险加权资产（RWA）计量的审慎性和可比性。市场风险资本计量提出新要求，标准法、内模法细化更新，部分银行可实施“简化标准法”。新标准法不在使用之前的简单计算方法，新增敏感度计量指标及风险因子计量划分要点，分别是敏感度方法的资本计量、违约风险资本计量和剩余风险附加资本计量。其中，基于敏感度的资本要求由不同的风险因子（包括Delta、Vega等）加总计算。对银行而言，新标准法计量的市场风险资本要求可能会比现行标准法资本要求计量结果有所增加，更增加了计量结果的准确性和及时性。对于符合条件的商业银行，可采用简化标准法计量市场风险资本需求。采用简化标准法对于业务规模较小，专业能力不足的银行，提升了市场风险资本计量的可操作性。操作风险资本计量使用差异化计量方法，“新标准法”适用于第一档银行，基本指标法适用于第二档、第三档银行。首先，为提高操作风险资本计量的可操作性，《征求意见稿》参照新巴III最终稿的要求，保留了基本指标法，修订了标准法，取消了高级计量法。新标准法基于业务指标部分与损失乘数进行操作风险资本计量；对于银保监会验收合格的银行，可采用内部损失数据计算损失乘数。其次，《征求意见稿》提出商业银行分档要求，并要求第一档银行启用新标准法，此项要求可能导致这类银行需要尽快实现数据管理、指标规则、管理体系优化等一系列转变工作，并对相关流程、验证程序开展审计工作，经过监管验收合格后施行。第二档银行使用基本指标法，但对于在办法规定的最短观察期内（5年）将突破5000亿资产规模的商业银行，需为新标准法实施做准备；第三档银行也使用基本指标法。新增杠杆率相关管理办法，细化相关标准与要求。2013年实施《商业银行资本管理办法（试行）》设立了核心一级资本充足率、一级资本充足率、资本充足率监管指标，未设定杠杆率指标。2015年《商业银行杠杆率管理办法》颁布，设立了杠杆率指标。此次《征求意见稿》参考新巴III最终版要求，结合我国银行业实际情况，对于杠杆率指标和计量准则做出相应规定以督促各银行重视杠杆管理，控制杠杆化程度，以维护商业银行安全、稳定运行。二“二、三支柱”与时俱进《征求意见稿》针对第二支柱相关监管标准有更为细致、完善的要求。此次《征求意见稿》跟进新巴III对于第二支柱的相关监管要求，加强了内部资本充足评估程序（ICAAP）重视程度，并对于评估程序中涉及的各个程序、模块提出了新要求：增加了对交易对手信用风险的评估，基于轻度压力测试的第二支柱资本加点等。此项调整目的在于保证内部资本充足评估、资本规划的合理性，督促各银行审慎管理风险，以增加银行的抗风险能力。为了给市场经济提供更为可靠和充分的信息，《征求意见稿》依据新巴III第三支柱的相关规定，加强了信息披露规则的清晰程度、全面性、实用性、一致性和可比性。银保监会将我国银行实际情况与国际巴塞尔委员会提出的第三支柱相关要求结合，提出了信息披露分档管理、差异化信息披露的要求。此项信息披露的调整，将全面加强监管市场的信息透明度，强化监管办法的市场约束力。三数据和系统同步“抓”《征求意见稿》针对风险和资本管理系统有更为明确的范围与细致的要求。资管新规提出从数据获取、清洗、转换和存储数据，全流程跟踪各类风险相关数据；建立数据质量控制政策与程序，以满足资本计量和ICAAP等工作提供更为坚实的基础。针对《征求意见稿》中某些字段的增加，系统运算逻辑应与其他各系统紧密配合，确保信息的真实性、完整性、全面性、准确性和一致性。除此之外，信息系统也应达到新巴III第三支柱信息披露有关的监管要求。四致同助力方法落地《征求意见稿》对银行风险管理提出了新挑战：首先，新的资本计量方法的调整，要求各档银行需要对标尽快进行资本计量的准备，包括计量体系和方法的优化设计，数据的准备和管理等；其次，第二支柱要求银行开展更为科学和全面的风险评估，对压力测试结果充分应用；最后，《征求意见稿》对银行的信息披露分档做了更为细化、标准的要求，增加了披露内容，对银行披露数据获取，报表编制等方面形成了更大的挑战。针对此次《征求意见稿》的出台，无疑对于国内商业银行是一次意义重大的变革，许多银行更将面临资本规划、管理模式的转型。致同建议各商业银行尽早开启针对新规的规划与启动工作，加强资本计量系统建设与数据管理，实现监管合规与风险管理齐头并进，全面、系统的提升资本管理能力。致同可为银行提供资本计量、数据管理、风险和资本评估、资本规划、披露体系优化等全面咨询服务。左右滑动查看更多致同咨询金融服务全国主管合伙人芦弘涛为几十家银行客户高管做资本管理新规解读本文内容仅供一般参考之用，版权归致同会计师事务所（特殊普通合伙）所有，我们不对任何主体因使用本文内容而导致的任何损失承担责任，如需转载本文，务必原文转载，不得修改，且标注转载来源为：致同官方微信公众号。

2023年2月17日，中国证监会发布全面实行股票发行注册制相关制度规则，自公布之日起施行。其中《监管规则适用指引——发行类第4号》《监管规则适用指引——发行类第5号》替代了《首发业务若干问题解答》并包含部分新要求。《监管规则适用指引——发行类第4号》20项内容中明确要求会计师核查的事项主要有3项，包括“4-3 对赌协议”、“4-11 关联交易”和“4-15 发行人与关联方共同投资”。另有2项可能与会计师相关，包括“4-4 资产管理产品、契约型私募投资基金投资发行人的核查及披露要求”和“4-5 出资瑕疵”。《监管规则适用指引——发行类第5号》19项内容中明确要求会计师核查的事项主要有18项，另外“5-17 客户集中”也可能与会计师相关。一明确（直接）要求会计师核查的事项二其他可能与会计师相关的事项三会计师核查时需重点关注的问题1、对赌协议解除对赌协议时，约定“自始无效”，对回售责任“自始无效”相关协议签订日在财务报告出具日之前的，可视为发行人在报告期内对该笔对赌不存在股份回购义务，发行人收到的相关投资款在报告期内可确认为权益工具。即解除协议日不要求在审计截止日之前，解除的效力适用于整个申报财务报表报告期。该规定不针对年度财务报表，因此原始财务报表仍按照财政部应用案例的要求进行处理。2、关联方及其交易关联方认定的依据增加“证券交易所的相关规定”，发行人应当按照《公司法》《企业会计准则》和中国证监会、证券交易所的相关规定认定并披露关联方。相比企业会计准则的规定，证监会和交易所的规定扩大了关联方的范围，包括了持有上市公司5%以上股份的（或者其他组织）及其一致行动人、自然人；交易所的上市规则涵盖了前控股股东/实际控制人及其附属企业、潜在控股股东/实际控制人及其附属企业；交易所上市规则“关系密切的家庭成员”的范围也大于准则界定的范围，包括了兄弟姐妹的配偶、配偶的兄弟姐妹、子女配偶的父母等。3、股份支付适用股份支付的激励对象范围扩大，在职工(含持股平台)、客户、供应商之外，增加了顾问、其他利益相关方（如际控制人/老股东亲友）。即股份支付定义中的换取其他方服务，是指企业以自身权益工具换取职工以外其他有关方面为企业提供的服务。在某些情况下，这些服务可能难以辨认。但仍会有迹象表明企业是否取得了该服务，应当按照股份支付准则处理。确定等待期需结合回购期限、回购价格综合判断，考虑职工是否必须完成一段时间的服务或完成相关业绩方可真正获得股权激励对应的经济利益。回购价格不公允或尚未明确约定的，表明职工在授予日不能确定获得相关利益，只有满足特定条件后才能获得相关利益，应考虑是否构成等待期。回购价格是原始出资额或原始出资额加定期利息等，发行人应结合回购价格等分析职工实际取得的经济利益，判断该事项应适用职工薪酬准则还是股份支付准则。需核查股份支付相关安排是否具有商业合理性。4、应收款项减值不计提坏账准备的理由不应仅为关联方、优质、政府工程客户或历史上未实际损失。企业对预期信用损失的估计，是概率加权的结果，应当始终反映发生信用损失的可能性以及不发生信用损失的可能性（即便最可能发生的结果是不存在任何信用损失），而不是仅对最坏或最好的情形做出估计。由于预期信用损失考虑付款的金额和时间分布，因此即使企业预计可以全额收款但收款时间晚于合同规定的到期期限，也会产生信用损失。要明确应收账款账龄的起算时点；应收账款初始确认后又转为商业承兑汇票结算的，应连续计算账龄；应收票据初始确认后又转为应收账款的，也要连续计算账龄。确定组合的信用风险特征时，账龄并非唯一可选的依据，根据预期信用损失模型，发行人可依据包括客户类型、商业模式、付款方式、回款周期、历史逾期、违约风险、时间损失、账龄结构等因素形成的显著差异，对应收款项划分不同组合分别进行减值测试。当公司应收款项账龄主要集中在较短时间（如6个月以内）时或未来回款与账龄相关性很低时，账龄并非恰当的信用风险特征。5、研发支出资本化需逐条具体分析进行资本化的开发支出是否同时满足会计准则规定的条件。企业委托第三方代为研发并按合同规定支付预付款的交易，应参考自主研发进行会计处理，即应根据研发项目的内容、目的、过往经验等判断是否满足研发费用资本化条件，并在整个委托期间持续关注项目进展情况、取得相关依据、进行合理估计和判断并作相应会计处理（例如，不满足资本化条件的按项目进度确认各期研发费用），而不是将已支付款项作为预付款长期挂账。6、科研项目相关政府补助判断适用准则（收入或政府补助）需考虑科研目的和成果归属。企业从政府取得的经济资源，如果与企业销售商品或提供服务等活动密切相关，且是企业商品或服务的对价或者是对价的组成部分，适用《企业会计准则第14号——收入》等相关会计准则。企业因研究或专项课题等获得的政府补助，即使政府通过预算等方式明确各期补助发放金额，但与企业经营活动的产量或者销量等无关，则不属于定额或定量的政府补助，应列入非经常性损益。首次公开发行股票并上市申请文件包括“经注册会计师鉴证的非经常性损益明细表”。非经常性损益的认定，除了《公开发行证券的公司信息披露解释性公告第1号——非经常性损益》，还需遵循《监管规则适用指引——会计类第1号》“1-26

2023年2月17日，中国证监会发布全面实行股票发行注册制相关制度规则，自公布之日起施行。证券交易所、全国股转公司、中国结算、中证金融、证券业协会配套制度规则同步发布实施。此次发布的制度规则共165部，其中证监会发布的制度规则57部，证券交易所、全国股转公司、中国结算等发布的配套制度规则108部。内容涵盖发行条件、注册程序、保荐承销、重大资产重组、监管执法、投资者保护等各个方面。一发行类第4、5号包含39项规定《监管规则适用指引——发行类第4号》整理首发业务若干问题解答、监管问答共计9项文件，形成了20项规定。主要内容包括《首发业务若干问题解答（2020年6月修订）》的17项具体要求，以及根据发行监管问答整理出募集资金、承诺事项、中小商业银行审核等3项监管要求。相较于原规定，本次无重大新增或修改内容，仅涉及对原规定的整理完善。《监管规则适用指引——发行类第5号》主要内容来自主板的首发业务若干问题解答、科创板和创业板相关审核问答等现行法规文件，聚焦首发企业具有共性的财务会计问题，包括增资或转让股份形成的股份支付、应收款项减值等，形成了19项规定。针对部分发行人日常经营活动高度依赖信息系统的情形，新增“5-14信息系统专项核查”。《首发业务若干问题解答》同步废止，其涉及的54项问题经整理后，《监管规则适用指引——发行类第4号》吸收了17项、《监管规则适用指引——发行类第5号》吸收了16项、《首次公开发行股票注册管理办法》吸收了1项、《证券期货法律适用意见第17号》吸收了6项、《证券期货法律适用意见第18号》吸收了1项、《监管规则适用指引——会计类第1号》吸收了1项、《公开发行证券的公司信息披露内容与格式准则第57号——招股说明书》吸收了1项、《证券期货法律适用意见第3号》保留了1项，其余10项删除。二《监管规则适用指引——发行类第4号》主要变化1、申报前引入新股东的相关要求申报前引入新股东的核查要求新增两项例外情形，明确红筹企业拆除红筹架构、发行人重要子公司股权置换等方式可不视为新股东。4-2原文摘录：红筹企业(是指注册地在境外、主要经营活动在境内的企业)拆除红筹架构以境内企业为主体申请上市,如该境内企业直接股东原持有红筹企业股权、持有境内企业股权比例为根据红筹企业持股比例转换而来,且该股东自持有红筹企业股权之日至IPO申报时点满12个月,原则上不视为新股东。发行人直接股东如以持有发行人重要子公司(置换时资产、营业收入或利润占比超过50%)股权置换为发行人股权的,如该股东自持有子公司股权之日至IPO申报时点满12个月,原则上不视为新股东。2、对赌协议针对解除对赌协议的情形，明确会计处理原则。4-3原文摘录：解除对赌协议应关注以下方面：（1）约定“自始无效”，对回售责任“自始无效”相关协议签订日在财务报告出具日之前的，可视为发行人在报告期内对该笔对赌不存在股份回购义务，发行人收到的相关投资款在报告期内可确认为权益工具；对回售责任“自始无效”相关协议签订日在财务报告出具日之后的，需补充提供协议签订后最新一期经审计的财务报告。（2）未约定“自始无效”的，发行人收到的相关投资款在对赌安排终止前应作为金融工具核算。需要注意的是，上述规定适用于整个申报财务报表报告期，原始财务报表仍需按照《企业会计准则第37号——金融工具列报》及《金融负债与权益工具的区分应用案例——补充协议导致发行人义务变化》相关规定进行处理。3、资产管理产品、契约型私募投资基金投资发行人的核查及披露要求按照《关于规范金融机构资产管理业务的指导意见》，修改为资产管理产品、契约型私募投资基金作为发行人股东的核查要求。4、董事、高级管理人员、核心技术人员变化“最近3年内”明确为“最近36个月内”，并囊括科创板、创业板上的管理团队稳定要求期限——24个月内；囊括科创板对核心技术人员稳定的要求。5、根据发行监管问答整理出募集资金、承诺事项、中小商业银行审核等3项监管要求。三《监管规则适用指引——发行类第5号》主要变化1、增资或转让股份形成的股份支付激励对象的范围列举项增加“顾问”“其他利益相关方”；强调考虑重要性水平，依据实质重于形式原则进行判断；具体适用情形增加顾问或实际控制人/老股东亲友获取股份、客户、供应商获取股份；确定公允价值应考虑因素增加“同行业并购重组市净率”；“PE入股价”改为“外部投资者入股价”；明确判断价格是否公允应考虑与某次交易价格是否一致，是否处于合理区间范围内；增加确定等待期应考虑因素，需结合回购期限、回购价格综合判断是否构成实质性的等待期；回购价格不公允或尚未明确约定的，应考虑是否构成等待期；回购价格是原始出资额或原始出资额加定期利息的，应判断该是否适用职工薪酬准则；回购期限、价格及定价基础均未明确约定的，应予以明确；要求核查股份支付相关安排是否具有商业合理性；发行人披露要求增加“职工持有份额/股份转让的具体安排”。向上滑动阅览5-1原文摘录：具体适用情形发行人向职工(含持股平台)、顾问、客户、供应商及其他利益相关方等新增股份，以及主要股东及其关联方向职工(含持股平台)、客户、供应商及其他利益相关方等转让股份，发行人应根据重要性水平，依据实质重于形式原则，对相关协议、交易安排及实际执行情况进行综合判断，并进行相应会计处理。有充分证据支持属于同一次股权激励方案、决策程序、相关协议而实施的股份支付，原则上一并考虑适用。顾问或实际控制人/老股东亲友获取股份发行人的顾问或实际控制人/老股东亲友(以下简称当事人)以低于股份公允价值的价格取得股份，应综合考虑发行人是否获取当事人及其关联方的服务。发行人获取当事人及其关联方服务的，应构成股份支付。实际控制人/老股东亲友未向发行人提供服务，但通过增资取得发行人股份的，应考虑是否实际构成发行人或其他股东向实际控制人/老股东亲友让予利益，从而构成对实际控制人/老股东的股权激励。客户、供应商获取股份发行人客户、供应商入股的，应综合考虑购销交易公允性、入股价格公允性等因素判断。购销交易价格与第三方交易价格、同类商品市场价等相比不存在重大差异，且发行人未从此类客户、供应商获取其他利益的,一般不构成股份支付。购销交易价格显著低于/高于第三方交易价格、同类商品市场价等可比价格的：（1）客户、供应商入股价格未显著低于同期财务投资者入股价格的，一般不构成股份支付；（2）客户、供应商入股价格显著低于同期财务投资者入股价格的，需要考虑此类情形是否构成股份支付；是否显著低于同期财务投资者入股价格，应综合考虑与价格公允性相关的各项因素。确定等待期应考虑因素股份立即授予或转让完成且没有明确约定等待期等限制条件的，股份支付费用原则上应一次性计入发生当期，并作为偶发事项计入非经常性损益。设定等待期的股份支付，股份支付费用应采用恰当方法在等待期内分摊，并计入经常性损益。发行人应结合股权激励方案及相关决议、入股协议、服务合同、发行人回购权的期限、回购价格等有关等待期的约定及实际执行情况，综合判断相关约定是否实质上构成隐含的可行权条件，即职工是否必须完成一段时间的服务或完成相关业绩方可真正获得股权激励对应的经济利益。发行人在股权激励方案中没有明确约定等待期，但约定一旦职工离职或存在其他情形（例如职工考核不达标等非市场业绩条件），发行人、实际控制人或其指定人员有权回购其所持股份或在职工持股平台所持有财产份额的，应考虑此类条款或实际执行情况是否构成实质性的等待期，尤其关注回购价格影响。回购价格公允，回购仅是股权归属安排的，职工在授予日已获得相关利益，原则上不认定存在等待期，股份支付费用无需分摊。回购价格不公允或尚未明确约定的，表明职工在授予日不能确定获得相关利益，只有满足特定条件后才能获得相关利益，应考虑是否构成等待期。2、应收款项减值要求清晰说明应收账款账龄的起算时点；应收票据初始确认后又转为应收账款的，也要连续计算账龄。5-2原文摘录：发行人重要客户以现金、银行转账以外方式回款的，应清晰披露回款方式。发行人应清晰说明应收账款账龄的起算时点，分析披露的账龄情况与实际是否相符；应收账款初始确认后又转为商业承兑汇票结算的或应收票据初始确认后又转为应收账款结算的，发行人应连续计算账龄并评估预期信用损失；应收账款保理业务，如为有追索权债权转让，发行人应根据原有账龄评估预期信用损失。发行人应参考同行业上市公司确定合理的应收账款坏账准备计提政策；计提比例与同行业上市公司存在显著差异的，应在招股说明书中披露具体原因。3、客户资源或客户关系及企业合并涉及无形资产的判断将客户资源或客户关系确认为无形资产的，要求判断是否存在可能发生减值的迹象（如考虑无形资产对应合同的实际履行情况与确认时设定的相关参数是否存在明显差异等）。4、研发支出资本化研发支出资本化囊括了原《上海证券交易所科创板股票发行上市审核问答》《深圳证券交易所创业板股票首次公开发行上市审核问答》相关要求；要求逐条具体分析进行资本化的开发支出是否同时满足会计准则规定的条件。5、科研项目相关政府补助科研项目相关政府补助囊括了原《上海证券交易所科创板股票发行上市审核问答》相关要求；判断适用准则需考虑科研目的和成果归属；政府补助与企业经营活动的产量或者销量等无关的，不属于定额或定量补助，应列入非经常性损益。6、持续经营能力明确由保荐机构及申报会计师核查持续经营能力；关注持续经营能力的情形增加“所处行业被列为限制类、淘汰类，或政策发生重大变化导致不满足监管要求”“营运资金不足”；删除“盈利水平出现重大不利变化，且最近一期尚未出现明显好转趋势”。7、财务内控不规范情形财务内控不规范情形的列举增加“被关联方以借款、代偿债务、代垫款项或者其他方式占用资金”“存在账外账”“在销售、采购、研发、存货管理等重要业务循环中存在内控重大缺陷”；“通过关联方或第三方收付款项”增加频率、大额标准及缺乏商业合理性；认为不属于财务内控不规范情形的列举项增加“与参股公司(非受实际控制人控制)的其他股东同比例提供资金”；增加发行人的信息披露要求，要求充分披露报告期内的财务内控不规范行为及整改情况。8、会计政策、会计估计变更和差错更正会计师对申报财务报表与原始财务报表的差异比较表出具的报告由“审核报告”改为“鉴证报告”；要求保荐机构及申报会计师对变更、差错更正是否符合审慎原则进行重点核查并发表明确意见。9、现金交易核查现金交易增加“以大额现金支付薪酬、报销费用、垫付各类款项”的情形；现金交易风险披露增加前提条件“现金交易占比达到重要性水平”。10、经销模式对于报告期任意一期经销收入或毛利占比超过30%的，中介机构应出具专项说明；核查内容、核查要求大幅细化，如要求制定核查计划，要求“详细记录样本选取标准和选取过程，严禁人为随意调整样本选取”；对内部控制测试、实地走访、分析性复核、函证、抽查监盘、资金流水核查等具体核查方法提出明确要求。向上滑动阅览5-12原文摘录：具体核查方法包括但不限于:1.内部控制测试:了解、测试并评价与经销商相关内控制度的合理性和执行有效性。2.实地走访:实地走访所选取经销商及其终端客户,察看其主要经营场所,发行人产品在经营场所的库存状态,了解进销存情况。了解经销商实际控制人和关键经办人相关信息、向发行人采购的商业理由,了解经销商经营情况、财务核算基础、信息管理系统等。核查经销商财务报表了解经销商资金实力。3.分析性复核:核查发行人、经销商相关合同、台账、销售发票、发货单、验收单/报关单/代销清单、回款记录等,核查发行人经销收入与经销商采购成本的匹配性,销货量与物流成本的匹配性,相互印证销售实现过程及结果真实性;核查发行人与经销商相关的信息管理系统可靠性,经销商信息管理系统进销存情况,与发行人其他业务管理系统、财务系统、资金流水等数据是否匹配。4.函证:函证发行人主要经销商,函证内容包括各期销售给经销商的产品数量、金额、期末库存和对应应收款等。5.抽查监盘:对经销商的期末库存进行抽查监盘,核实经销商期末库存真实性。6.资金流水核查:核查发行人及其控股股东、实际控制人、董事、监事、高管、关键岗位人员及其他关联方与经销商之间的资金往来。发现异常情况应扩大资金流水核查范围。由于行业特征、经销商结构和数量等原因导致部分核查程序无法有效实施的,中介机构应充分说明原因,并使用恰当的替代程序,确保能合理地对经销商最终销售的真实性发表明确意见。11、信息系统专项核查针对部分发行人日常经营活动高度依赖信息系统的情形，新增“5-14信息系统专项核查”。5-14原文摘录：适用情形发行人日常经营活动高度依赖信息系统的,如业务运营、终端销售环节通过信息系统线上管理,相关业务运营数据由信息系统记录并存储,且发行人相关业务营业收入或成本占比、毛利占比或相关费用占期间费用的比例超过30%的,原则上,保荐机构及申报会计师应对开展相关业务的信息系统可靠性进行专项核查并发表明确核查意见。保荐机构及申报会计师应结合发行人的业务运营特点、信息系统支撑业务开展程度、用户数量及交易量级等进行判断。如保荐机构及申报会计师结合对发行人业务运营、信息系统以及数据体量的了解,认为存在覆盖范围等方面局限的,应考虑引入信息系统专项核查工作。12、尚未盈利或最近一期存在累计未弥补亏损要求针对性量化分析尚未盈利或最近一期存在累计未弥补亏损的成因。13、客户集中增加“单一客户重大依赖情形核查要求”。5-17原文摘录：单一客户重大依赖情形核查要求发行人对单一客户存在重大依赖的,保荐机构除应按照“(一)客户集中情形核查要求”进行核查外,通常还应关注并核查以下方面:1.发行人主要产品或服务应用领域和下游需求情况,市场空间是否较大;发行人技术路线与行业技术迭代的匹配情况,是否具备开拓其他客户的技术能力以及市场拓展的进展情况,包括与客户的接触洽谈、产品试用与认证、订单情况等。2.发行人及其下游客户所在行业是否属于国家产业政策明确支持的领域,相关政策及其影响下的市场需求是否具有阶段性特征,产业政策变化是否会对发行人的客户稳定性、业务持续性产生重大不利影响。3.对于存在重大依赖的单一客户属于非终端客户的情况,应当穿透核查终端客户的有关情况、交易背景,分析说明相关交易是否具有合理性,交易模式是否符合行业惯例,销售是否真实。如无法充分核查并说明发行人单一客户重大依赖的合理性、客户稳定性或业务持续性,保荐机构应就发行人是否具备持续经营能力审慎发表核查意见。14、在审期间分红及转增股本不再禁止发行人在审期间提出分派股票股利或资本公积转增股本的方案。四其他变化1、重大违法行为《证券期货法律适用意见第18号》就“重大违法行为”，新增严重损害上市公司利益、投资者合法权益、社会公共利益的判断标准。原文摘录：严重损害上市公司利益、投资者合法权益、社会公共利益的判断标准对于严重损害上市公司利益、投资者合法权益或者社会公共利益的重大违法行为，需根据行为性质、主观恶性程度、社会影响等具体情况综合判断。在国家安全、公共安全、生态安全、生产安全、公众健康安全等领域存在重大违法行为的，原则上构成严重损害社会公共利益的违法行为。上市公司及其控股股东、实际控制人存在欺诈发行、虚假陈述、内幕交易、操纵市场等行为的，原则上构成严重损害上市公司利益和投资者合法权益的违法行为。2、信息豁免披露《证券期货法律适用意见第17号》就“信息豁免披露”，对于豁免披露的信息，要求进行替代性披露。原文摘录：替代性披露要求。对于豁免披露的信息，发行人应当采取汇总概括、代码或者指数化等替代性方式进行披露，替代方式对投资者作出价值判断及投资决策不应构成重大障碍，并符合《公开发行证券的公司信息披露内容与格式准则第57号——招股说明书》的基本要求。中介机构应当就其替代披露方式是否合理，是否对投资者作出价值判断及投资决策存在重大障碍，并符合《公开发行证券的公司信息披露内容与格式准则第57号——招股说明书》的基本要求发表明确意见。3、第三方数据《公开发行证券的公司信息披露内容与格式准则第57号——招股说明书》要求披露第三方数据是否专门为本次发行准备以及发行人是否为此支付费用或提供帮助。4、删除10项内容删除“工程施工”、“资产减值”、“影视产业”、“投资性房地产采用公允价值模式”、“同一控制下企业合并”核查要求，按相关会计准则执行。删除“持续盈利能力”、“劳务外包”、“季度报告”、“经营业绩出现下滑”、“封卷稿招股说明书”核查要求。注：本专题是致同对监管法规的理解，实务中应以监管机构的规定和监管要求为准。《致同研究之资本市场系列》不应视为专业建议。未征得具体专业意见之前，不应依据本系列专题所述内容采取或不采取任何行动。本文内容仅供一般参考之用，版权归致同会计师事务所（特殊普通合伙）所有，我们不对任何主体因使用本文内容而导致的任何损失承担责任，如需转载本文，务必原文转载，不得修改，且标注转载来源为：致同官方微信公众号。

2023年2月3日，证监会发布了《监管规则适用指引——会计类第3号》，内容涉及长期股权投资、金融工具、租赁、股份支付等11个具体问题。每项具体指引包括三部分内容：交易事项背景及具体的会计问题、会计准则的相关规定、具体问题适用会计准则的意见或监管口径。2021年11月，证监会发布了《监管规则适用指引——会计类第2号》，内容涉及收入、金融工具、企业合并、非经常性损益等14个具体问题。2020年11月，证监会发布了《监管规则适用指引——会计类第1号》，内容涉及股权投资、企业合并、股份支付、金融工具、收入、非经常性损益等26类、53个具体问题。《监管规则适用指引——会计类第3号》内容概要：相关内容如下：一《监管规则适用指引——会计类第3号》3-1权益法下顺流交易产生的未实现内部交易损益抵销相关会计处理权益法下，投资方计算确认应享有或分担被投资单位的净损益时，对于与被投资单位之间发生的未实现内部交易损益按照应享有的比例计算归属于投资方的部分，应当予以抵销（投出或出售的资产构成业务的除外），在此基础上确认投资收益。监管实践发现，在长期股权投资账面价值已减记至零的情况下，部分公司对于与联营企业、合营企业之间的顺流交易产生的未实现内部交易损益抵销相关会计处理，存在理解上的偏差和分歧。现就该事项的意见如下：对于与联营企业、合营企业之间发生的顺流交易，投资方在应用权益法确认享有的净损益时，应将顺流交易产生的未实现内部交易损益，按其享有比例予以抵销。在长期股权投资账面价值已减记至零的情况下，考虑长期股权投资账面价值不应出现负数，投资方应当将长期股权投资账面价值不足以抵销的部分确认为递延收益，待后续相关损益实现时再结转至损益。致同提示根据《企业会计准则第2号——长期股权投资》第十三条，投资方计算确认应享有或应分担被投资单位的净损益时，与联营企业、合营企业之间发生的未实现内部交易损益按照应享有的比例计算归属于投资方的部分，应当予以抵销，在此基础上确认投资收益。财政部会计司回复咨询问题（留言编号：1302-3637308

国际财务报告准则解释委员会（IFRIC）在2022年11月的会议上讨论了供应商拥有特定替代权时，如何评估合同是否包含适用IFRS

退市制度是资本市场重要基础性制度，为贯彻落实中央深改委审议通过的《健全上市公司退市机制实施方案》，进一步完善市场化、常态化退市机制，完善资本市场功能，保护投资者权益，沪深交易所2020年12月31日对股票上市规则及相关配套规则进行了全面修订。主要变化包括：一是完善财务类退市标准，力求出清壳公司；二是严格退市执行，压缩规避空间；三是简化退市流程，提高退市效率。随着退市新规发布实施，为进一步明确财务类退市指标中营业收入扣除标准，规范相关披露，沪深交易所相继在2021年11月发布了《上海证券交易所上市公司自律监管指南第2号——财务类退市指标：营业收入扣除》（已被修订）《科创板上市公司信息披露业务指南第9号—财务类退市指标：营业收入扣除》（已被修订）《深圳证券交易所上市公司业务办理指南第12号——营业收入扣除相关事项》（已被修订）《深圳证券交易所创业板上市公司业务办理指南第13号——营业收入扣除相关事项》（已被修订）。近日，沪深交易所为了进一步严格执行退市制度，巩固常态化退市机制，对股票交易已被实施财务类退市风险警示的上市公司2022年年度业绩预告、年度报告编制及相关信息披露提出监管要求。一关于加强退市风险公司2022年年度报告信息披露主要内容为严格执行退市制度，推动“应退尽退”常态化退市机制形成，引导股票已被实施财务类退市风险警示的上市公司及董监高和会计师事务所归位尽责，充分揭示退市风险、明确市场预期，沪深交易所于2023年1月13日分别发布《关于加强退市风险公司2022年年度报告信息披露工作的通知》（上证发〔2023〕5号/深证上〔2023〕20号，以下简称通知），《通知》要求已被实施财务类退市风险警示的上市公司（以下简称退市风险公司）在年度报告披露前增加风险提示频率及针对性，包括区分不同情形进行重点提示、按要求披露年度报告编制及审计进展等。《通知》主要内容如下：二退市财务指标《上海证券交易所股票上市规则》第九章、《上海证券交易所科创板股票上市规则》第12章、《深圳证券交易所股票上市规则》第九章、《深圳证券交易所创业板股票上市规则》第10章、《北京证券交易所股票上市规则》第10章对退市的情形进行了详细的规定。退市包括强制终止上市（简称强制退市）和主动终止上市，强制退市分为交易类强制退市、财务类强制退市、规范类强制退市和重大违法类强制退市等四类，通过对财务类强制退市情形进行整理，目前财务类强制退市具体情况如下所述。沪深交易所及北交所财务类退市风险警示注1：净利润以扣除非经常性损益前后孰低为准。注2：沪深主板/科创板/创业板：营业收入应当扣除与主营业务无关的业务收入和不具备商业实质的收入；北交所：营业收入应当扣除不具备商业实质的收入。注3：上交所科创板采用第五项市值及财务指标上市的公司，自上市之日起第4个完整会计年度起适用本条第一款第一项、第二项、第四项规定的情形。沪深交易所及北交所财务类退市三退市风险警示清单及原因截至2023年1月16日，*ST公司共计53家，不同*ST涉及的退市风险警示的原因不同，且部分公司涉及原因为多个，具体情况如下：注1：上述数据系根据Wind及上市公司公告整理。注2：*ST美尚和*ST科林为2021年度前事项导致退市风险警示，已申请撤销，但能否撤销存在不确定性。注3：*ST西发由于公司2018年度、2019年度经审计的净利润连续为负值，根据《深圳证券交易所股票上市规则（2018年11月修订）》“最近两个会计年度经审计的净利润连续为负值或者因追溯重述导致最近两个会计年度净利润连续为负值”的规定，公司股票交易于2020年4月29日被继续实施退市风险警示。四营业收入扣除事项根据上海交易所发布的《上海证券交易所上市公司自律监管指南第2号——财务类退市指标：营业收入扣除》（上证函〔2021〕1882号）和《科创板上市公司信息披露业务指南第9号—财务类退市指标：营业收入扣除》（上证函〔2021〕1883号），深交所发布的《深圳证券交易所上市公司业务办理指南第12号——营业收入扣除相关事项》（深证上〔2021〕1158号）和《深圳证券交易所创业板上市公司业务办理指南第13号——营业收入扣除相关事项》（深证上〔2021〕1159号），《上市规则》中新增“扣非净利润+营业收入”组合财务指标，旨在更精准地刻画不具备持续经营能力的公司。上市公司在判断营业收入扣除事项时，应按照相关指南要求，确保营业收入确认的合规性、真实性、准确性、完整性以及非经常性损益披露的真实性、准确性、完整性，基于“实质重于形式”原则，严格判定相关收入是否能够提升上市公司持续经营能力，是否应当扣除。2022年1月7日，上交所、深交所整合相关规则指南，发布《上海证券交易所上市公司自律监管指南第2号——业务办理》“第七号

近年来，在收入、租赁、金融工具、保险合同几大准则已修订完成的背景下，国际会计准则理事会（IASB）开始将部分工作重心转入其他准则的补充修订以及年度改进工作上，其中多项修订自2022年1月1日起生效。本文对编制2022年财务报告时需关注的最新国际财务报告准则（IFRSs）变化，以及IASB目前正在征求意见的项目，提供了概括性汇总，以帮助读者了解IFRSs的最新变化。一已发布且于2022年1月1日起生效的修订上述于2022年生效的修订内容将影响本年度财务报告的编制，具体修订内容如下：1《亏损合同——合同履约成本（对（IAS

【致同提示】2022年度财务报表审计需关注的审计准则和监管要求（上）【致同提示】2021年报编制需关注的会计准则相关规定及监管要求【致同提示】财政部等四部委发布《关于严格执行企业会计准则

关联方披露，将定义中“两方或两方以上同受一方控制、共同控制或重大影响”中的“或重大影响”删除。但根据CAS

2022年度，监管机构和社会各界进一步聚焦对上市公司财务舞弊风险的识别和防范。科创板两家上市公司（紫晶存储和泽达易盛）因为信披违规而面临退市预警，在资本市场引起了广泛的关注和讨论。年度内还有多起涉及证券发行人文件虚假陈述导致的诉讼索赔，会计师事务所成为被告，被要求承担巨额连带赔偿责任。同时，地方监管机构和证券交易所在年报问询等日常监督检查工作中，也加大了对会计师事务所的检查力度。根据会计监管动态、监管通讯等文件显示，目前监管关注重点已经不限于发行人编制虚假财务信息或信息披露违规时对应的审计责任，而是有相当比重的监管发现单纯针对会计师事务所的质量管理，审计项目组的审计计划、程序实施、报告意见类型和审计工作底稿记录等审计程序问题。这表明即便在财务报表整体真实、公允的前提下，注册会计师也可能因为审计程序和底稿记录的瑕疵而接受监管措施。在即将到来的2022年度审计工作中，注册会计师应加强风险意识，持续强化质量管理，坚持风险导向，充分识别各类业务尤其是证券服务业务的风险，完善客户筛选标准，从源头控制舞弊风险；摒弃投机心理和闯关心态，坚持依法、依规执业。在执行上市实体审计程序过程中，应特别重视严格按照准则要求实施核心审计程序，将函证、监盘等常规程序的过程控制落实到位；对延伸检查等应对舞弊风险的程序，应加强针对性，避免流于形式。另外需要注意的是：国务院联防联控机制综合组于12月7日发布了《关于进一步优化落实新冠肺炎疫情防控措施的通知》（即“新十条”）。新十条大幅度优化了防疫管控措施，规定对于跨地区流动人员，不再查验核酸检测阴性证明，不查验健康码和行程码，也不再开展落地检，最大限度地减少疫情对经济社会发展的影响。在这种情况下，仅因为防疫管控因素导致无法按计划执行审计程序的情况将不会继续出现。如果年度审计中管理层对注册会计师的审计范围做出限制，项目组应该深入了解背后的原因，并考虑审计范围受限对业务承接和审计意见类型的影响。一财政部对加强资本市场监管和金融企业财务管理的政策性文件（一）财政部《关于加大审计重点领域关注力度

2022年12月26日，财政部、国务院国资委、银保监会和证监会联合发布了《关于严格执行企业会计准则

国际可持续准则理事会（ISSB）成立一周年之际，国际财务报告准则（IFRS）基金会就其最新进展提供了以下信息。鉴于ISSB拟审议其收到的关于IFRS可持续披露准则草案的反馈，此次更新将包括互操作性进展在内的技术进展纳入其中。他们还分享了ISSB设立以来的制度进展，以及针对《联合国气候变化框架公约》第27次缔约方大会（COP27）意在2023年实施IFRS可持续披露准则而发布的关键公告的深刻洞察。技术进展制定可持续相关的一般披露和气候相关披露的准则ISSB收到了来自世界各地主要参与者对其准则草案征求意见稿的1400多份答复，并对所有花时间答复的参与者表示感谢。ISSB希望在今年年底前完成对所有反馈意见的讨论，以便能够在2023年尽早发布最终准则。截止目前，ISSB根据收到的反馈意见讨论了以下内容：关于投资者的信息需求，通过征询，ISSB收到的反馈意见认为，准则草案中用来描述哪些信息对投资者具有重要意义的一些表述不易理解，在准备披露信息时可能会造成混淆。反馈意见强调，“企业价值”和“重大”这两个术语，在重要性的目标和评估中的含义并不明确。因此，ISSB正在寻找更好的方式，就企业如何描述必须报告的可持续性风险和机遇进行沟通，且不改变其意图。为此，对于“重要性”，ISSB将采用与IFRS会计准则相同的定义，即信息非常重要，缺失或误报信息可能会影响投资者的决策。ISSB还将考虑如何通过现有材料，更好地阐明需要提供的信息范围，包括考虑使用综合报告框架中的资本概念。在温室气体排放方面，ISSB注意到，如果不按照《国际财务报告可持续披露准则第2号“气候相关披露”》（《IFRS

国际会计准则理事会（IASB）每年都会针对《国际财务报告准则》（IFRS）发布新准则与新修订，这些调整或对整套财务报表的列报产生重大影响，也让依据IFRS编制财务报表极具挑战性。近日，致同国际（GTIL）发布《2022年IFRS合并财务报表范例》（以下简称“财务报表范例”），以反映2022年8月31日前发布，且截至2022年12月31日有效的IFRS变更，帮助企业应对IFRS持续调整带来的挑战。财务报表范例选虚构了一家下设咨询、服务和零售实体的某公司及其子公司（“集团”）。该公司已连续多年编制IFRS合并财务报表。需要注意的是，IFRS财务报表的形式和内容始终取决于报告实体的活动和交易，致同提供的范例无法覆盖实体的每一笔可能交易，企业管理层对财务报表的公允列报负有最终责任。点击“阅读原文”查看《2022年IFRS合并财务报表范例》（英文版）完整报告。

控制审计风险进一步有效识别财务舞弊的通知》（财会〔2022〕28号），旨在贯彻落实《国务院办公厅关于进一步规范财务审计秩序